L’Agenzia delle Entrate ha affermato che qualora il ritardo nel pagamento di premi legati agli obiettivi sia dovuto a processi di valutazione, la cui disciplina regolata da accordi contrattuali aziendali è invariata negli anni, può essere considerato "fisiologico", con la conseguenza che detti premi sono assoggettati a tassazione secondo il criterio di cassa. (Risposta 20 maggio 2022, n. 283).

Il Caso

La questione su cui l’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti riguarda la tassazione di premi legati ad obiettivi, nel caso in cui il pagamento non avvenga con una tempistica costante, a causa dei processi di valutazione previsti dagli accordi contrattuali aziendali.
Nella fattispecie il datore di lavoro corrisponde annualmente al proprio personale due tipologie di compenso legate all'attività svolta e al raggiungimento di obiettivi previsti declinati ex ante:
- "Incremento efficienza aziendale", liquidato di norma l'anno successivo a quello di riferimento, nella misura percentuale differenziata per carriere e determinata ex post con trattativa sindacale, previa acquisizione di una relazione elaborata sulla base dell'andamento complessivo delle attività sviluppate dall’impresa e tenendo altresì conto di eventuali particolari accadimenti che hanno caratterizzato le azioni dell'impresa nell'anno considerato;
- "Gratifica di risultato", liquidata di norma l'anno successivo a quello di riferimento, nella misura percentuale differenziata per carriere e per dipendente, in esito al processo valutativo dell'attività svolta e dei risultati raggiunti da ciascun dipendente.
Nonostante gli accordi tra le parti prevedano la corresponsione del premio, in un'unica soluzione, entro il mese di novembre dell'anno successivo a quello di riferimento, nella prassi la liquidazione dell'Incremento efficienza aziendale avviene con una tempistica difficilmente prevedibile, per effetto di cause contingenti legate alla complessità della valutazione dei risultati raggiunti nei settori di intervento, nonché al prolungarsi della trattativa sindacale, in esito alla quale è definita la misura dell'indennità da liquidarsi.
In considerazione dei ritardi nel pagamento dei premi e dell’imprevedibilità della tempistica si chiede se sia applicabile la tassazione separata ovvero la tassazione segua il momento dell’erogazione secondo il criterio di cassa.

Soluzione

Con riferimento alla tassazione del reddito di lavoro dipendente, l'articolo 51 del Tuir stabilisce che le somme e i valori percepiti dai lavoratori dipendenti sono imputati al periodo d'imposta in cui entrano nella disponibilità di questi ultimi, secondo il cd. principio di cassa.
Data la progressività delle aliquote IRPEF, per attenuare gli effetti negativi derivanti da una rigida applicazione del predetto principio, è previsto che sono soggetti a tassazione separata "gli emolumenti arretrati per prestazioni di lavoro dipendente riferibili ad anni precedenti, percepiti per effetto di leggi, di contratti collettivi, di sentenze o di atti amministrativi sopravvenuti, o per altre cause non dipendenti dalla volontà delle parti".
L’Agenzia delle Entrate ha chiarito che:
- le situazioni che possono in concreto assumere rilevanza ai fini della tassazione separata sono di due tipi:
a) quelle di "carattere giuridico", che consistono nel sopraggiungere di norme legislative, di contratti collettivi, di sentenze o di atti amministrativi, ai quali è sicuramente estranea l'ipotesi di un accordo tra le parti in ordine ad un rinvio del tutto strumentale nel pagamento delle somme spettanti;
b) quelle consistenti in "oggettive situazioni di fatto", che impediscono il pagamento delle somme riconosciute spettanti entro i limiti di tempo ordinariamente adottati dalla generalità dei sostituti d'imposta;
- l'applicazione del regime di tassazione separata deve escludersi ogni qualvolta la corresponsione degli emolumenti in un periodo d'imposta successivo debba considerarsi "fisiologica" rispetto ai tempi tecnici occorrenti per l'erogazione degli emolumenti stessi. In particolare, ad esempio, in presenza di procedure complesse per la liquidazione dei compensi, il ritardo può essere ritenuto fisiologico nella misura in cui i tempi di erogazione risultino conformi a quelli connessi ad analoghe procedure utilizzate ordinariamente da altri sostituti d'imposta. Pertanto, il ritardo può essere considerato fisiologico anche se l'erogazione della retribuzione non avvenga nell'annualità successiva a quella di maturazione ma in quelle ancora successive, in considerazione delle procedure di liquidazione ordinariamente adottate;
- qualora ricorra una delle cause giuridiche prevista dalla norma (art. 17, comma 1, lettera b), non deve essere effettuata alcuna indagine in ordine al " ritardo" nella corresponsione, per valutare se detto ritardo possa essere considerato " fisiologico "rispetto ai tempi tecnici occorrenti per l'erogazione degli emolumenti stessi;

- l'indagine in ordine al "ritardo" va, invece, sempre effettuata quando il " ritardo " è determinato da circostanze di fatto.

Nel caso in esame, al fine di verificare se il "ritardo" nel pagamento dei premi dipenda da cause giuridiche sopravvenute o da oggettive situazioni di fatto tali da non rappresentare un "ritardo fisiologico" assume rilevanza la documentazione contrattuale. In particolare, il fatto che i premi sono stati erogati sulla base di una disciplina contrattuale invariata negli anni.
Ciò esclude la sussistenza di una causa giuridica sopravvenuta tale da giustificare la tassazione separata dei premi senza verificare se il ritardo possa considerarsi fisiologico.
In conclusione, secondo l’Agenzia delle Entrate, qualora pagamento dei premi avvenga in ritardo per effetto del processo di valutazione previsto dalla disciplina contrattuale rimasta invariata negli anni, deve ritenersi che gli stessi non siano soggetti a tassazione separata come arretrati, bensì a tassazione ordinaria secondo il criterio di cassa, considerando il ritardo "fisiologico".