Ai lavoratori cooperanti che alternano periodi di lavoro in Italia e all’estero, per i periodi, anche brevi prestati all’estero, trova applicazione la disciplina convenzionale riproporzionata secondo il criterio stabilito all’art. 3, D.M. 16 dicembre 2015 (Agenzia Entrate - risposta 15 settembre 2020, n. 353).

L'art. 54, co. 8-bis, del TUIR, prevede che In deroga al principio della determinazione analitica del reddito, la base imponibile per i rapporti di cooperazione dei volontari e dei cooperanti è determinata sulla base dei compensi convenzionali fissati annualmente con decreto del Ministero degli affari esteri di concerto con il ministero del lavoro e delle politiche sociali, indipendentemente dalla durata temporale e dalla natura del contratto purché stipulato da organizzazione non governativa riconosciuta idonea ai sensi dell'art. 28, L. n. 49/1987.

Con circolare 1 febbraio 2002, n. 15/E, è stato precisato che la riportata disposizione normativa, nel contesto relativo alla determinazione dei redditi di lavoro autonomo, prevede una speciale modalità di individuazione della base imponibile da assoggettare a tassazione relativamente ai rapporti di cooperazione dei volontari e dei cooperanti.

In particolare, è stato affermato che per detti rapporti, purché intercorrenti con un'organizzazione non governativa riconosciuta idonea, la base imponibile, in deroga ai criteri ordinari, è costituita dagli ammontari convenzionali stabiliti mediante decreto del Ministro degli affari esteri di concerto con il Ministro del lavoro e delle politiche sociali. Tale decreto è stato adottato in data 17 settembre 2002.

La suddetta modalità di determinazione dell'imponibile è applicabile, per espressa disposizione normativa, quale che sia la durata temporale e la natura del rapporto giuridico instaurato.

La disciplina in esame si riferisce esclusivamente ai compensi percepiti dai volontari e dai cooperanti che prestano la loro attività nel quadro di progetti di cooperazione allo sviluppo, al servizio di un'organizzazione non governativa (ONG) riconosciuta idonea.

La medesima circolare ha chiarito che la collocazione della disposizione in esame nell'attuale articolo 54 del Tuir non implica la necessaria riconduzione dei compensi in questione alla categoria dei redditi di lavoro autonomo. Ferma restando, infatti, l'applicazione del meccanismo di determinazione forfetaria della base imponibile, l'indagine sulla natura del rapporto sostanziale che lega il volontario o cooperante all'ONG rimane fondamentale ai fini di individuare gli adempimenti cui sono tenuti, in qualità di sostituti di imposta, gli enti che erogano i compensi.

Pertanto, qualora i redditi derivanti dall'attività prestata siano riconducibili a redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, troveranno applicazione, relativamente alle ritenute alla fonte e agli adempimenti del sostituto d'imposta, le disposizioni dell'art. 23, D.P.R. n. 600/1973.

Qualora, invece, dal rapporto sostanziale derivino, in favore del volontario o cooperante, compensi riconducibili ai redditi di lavoro autonomo (come nel caso di prestazioni professionali), l'organizzazione che eroga i compensi dovrà porre in essere gli adempimenti di cui all'art. 25 del cit. D.P.R..

Per quanto riguarda, in particolare, la figura del cooperante, nell'ambito delle attività di cooperazione allo sviluppo, le organizzazioni della società civile e gli altri soggetti possono impiegare all'estero personale maggiorenne italiano, europeo o di altri Stati esteri in possesso di adeguati titoli, delle conoscenze tecniche, dell'esperienza professionale e delle qualità personali necessarie, mediante la stipula di contratti, i cui contenuti sono disciplinati in sede di contrattazione collettiva, nel rispetto dei principi generali in materia di lavoro, anche autonomo, stabiliti dalla normativa italiana.

Gli obblighi fiscali, previdenziali e assicurativi delle organizzazioni e degli altri soggetti, discendenti dal contratto col personale all'estero, sono commisurati ai compensi convenzionali da determinare annualmente con apposito decreto non regolamentare del Ministro degli affari esteri e della cooperazione internazionale, di concerto con il Ministro del lavoro e delle politiche sociali e con il Ministro dell'economia e delle finanze.

In attuazione di tale disposizione, è stato emanato il decreto ministeriale 16 dicembre 2015, al quale deve farsi riferimento per determinare l'ammontare convenzionale dei compensi ricevuti dai soggetti impiegati all'estero in attività di cooperazione internazionale per lo sviluppo.

In base all'articolo 1 di tale decreto, «A decorrere dal periodo di paga in corso nel mese successivo alla pubblicazione del presente decreto, gli obblighi fiscali,previdenziali e assicurativi discendenti dal contratto con il personale impiegato all'estero nelle attività di cooperazione allo sviluppo sono commisurati ai seguenti compensi convenzionali mensili:

- personale di cui all'art. 28, comma 1 della legge n. 125 del 2014: 1.519,67euro;

- personale di cui all'art. 28, comma 2 della legge n. 125 del 2014, impiegato a titolo volontario: 849,40 euro».

Nella particolare ipotesi di attività prestata all'estero e in Italia in modo alternato, per i periodi anche brevi prestati all'estero possa trovare applicazione la disciplina convenzionale riproporzionata secondo il criterio stabilito nel riportato articolo 3 del decreto 16 dicembre 2015.

Per quanto riguarda le ritenute alla fonte e gli adempimenti del sostituto d'imposta, troveranno applicazione nel caso di specie gli articoli 23 e 24 del D.P.R. n.600 del 1973, a seconda che si tratti di redditi di lavoro dipendente o assimilati a quelli di lavoro dipendente, a prescindere, come chiarito nella circolare n. 15/E del 2002,dalla qualificazione formale di redditi di lavoro autonomo.

In tale ipotesi, la certificazione unica (CU) che il sostituto d'imposta è tenuto a rilasciare ai lavoratori dipendenti e parasubordinati:

- nel punto 6, il numero complessivo dei giorni di lavoro effettuati nel periodo di imposta, comprensivo sia di quelli in cui l'attività lavorativa è stata svolta in Italia ed è soggetta alle regole di tassazione ordinaria, che di quelli in cui l'attività è stata prestata all'estero ed è soggetta al regime convenzionale;

- nei punti 1 e 2, l'ammontare complessivo della retribuzione reale,corrisposta per i periodi di lavoro svolto in Italia, e della retribuzione convenzionale,per i periodi di lavoro svolto all'estero, riparametrata in base al criterio stabilito nell'articolo 3 del decreto 16 dicembre 2015 e, cioè, moltiplicando l'importo mensile della retribuzione convenzionale per il numero di giorni di lavoro svolto all'estero, diviso 26;

- nel punto 21, l'ammontare complessivo delle ritenute operate sulla parte della retribuzione relativa ai periodi di lavoro svolto in Italia e su quella relativa ai periodi di lavoro svolto all'estero;

- nelle annotazioni, in corrispondenza del codice AD, la distinta indicazione dello Stato estero e degli importi, delle ritenute e del numero dei giorni corrispondenti ai periodi di lavoro svolto all'estero, per i quali si applica il regime fiscale convenzionale.