Tributi - Prelievo erariale unico - Accertamento - Omesso versamento - Apparecchi da intrattenimento privi del nulla osta di esercizio e non collegati con la rete telematica dell'Amministrazione - Responsabilità

Fatti di causa

In esito a controlli eseguiti il 14.10.2008 nei locali del B.P.B. gestito dalla società ricorrente, da cui era emersa la presenza di tre apparecchi da intrattenimento ex art. 110, comma 6, Tulps non conformi alle prescrizioni di legge in quanto privi del nulla osta di esercizio e non collegati con la rete telematica dell'Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato, personale della Questura di Genova contestava all'esercente del bar ed al proprietario degli apparecchi (Società E.) la violazione dell'art. 110 co. 9° TULPS e procedevano al sequestro amministrativo degli stessi.

L'Agenzia delle Dogane, Ufficio Reg. Liguria AAMS, in data 30.01.2012, facendo seguito a verbale di constatazione con lettura dei contatori installati sugli apparecchi in sequestro, notificava avviso di accertamento per il recupero, ai sensi del 2° co. art. 39 quater D.L. n. 269/2003, del tributo evaso, nei confronti, tra gli altri, anche della s.a.s. P.B. quale soggetto solidalmente responsabile, per tributi, sanzioni ed interessi.

La società in data 13.05.2013 impugnava l'avviso, contestando il proprio difetto di legittimazione passiva, la legittimità costituzionale dell'art. 39 quater e la sussistenza dei presupposti per l'applicabilità delle sanzioni nei propri confronti.

La Commissione tributaria provinciale di Genova respingeva il ricorso; la decisione veniva poi confermata dal giudice d'appello con la sentenza oggetto del presente giudizio. La CTR, ripercorsa brevemente la genesi della disposizione applicata dall'Agenzia, ha evidenziato come l'esercente "a qualsiasi titolo" del locale nel quale gli apparecchi privi di nulla osta sono installati è espressamente chiamato dalla norma, nella sua formulazione vigente all'epoca dei fatti, a rispondere della violazione del proprietario-gestore degli stessi; ha escluso sospetti di legittimità costituzionale della norma medesima, considerando che il gestore dei locali non è estraneo allo svolgimento di un'attività che, quand'anche direttamente controllata da altri, gli procura proventi connessi alle giocate (circostanza di fatto ammessa dalla ricorrente appellante), e quindi sintomatici di una peculiare capacità contributiva; infine ha rilevato che la norma prevede la responsabilità del gestore dei locali anche per le sanzioni amministrative, da intendersi in senso lato, comprensivo anche di quelle tributarie, ed ha escluso soltanto l'aggravante della recidiva applicata dall'Agenzia.

La società soccombente ricorre per cassazione sulla base di 3 motivi, ai quali resiste l'Agenzia delle Dogane con controricorso.

Ragioni della decisione

1. Con il primo motivo di ricorso la s.a.s. P.B. denuncia, violazione e/o falsa applicazione dell'art. 39 quater co. 2° D.L. n. 269/2003 in relazione all'art. 360 n. 3 c.p.c. per avere la CTR Liguria applicato la norma in un'accezione disancorata, nei confronti del gestore dei locali, dalla sua capacità contributiva, laddove una lettura costituzionalmente orientata dovrebbe presupporre che il gestore dei locali risponda soltanto nei casi nei quali partecipi, direttamente o indirettamente anche alla gestione degli apparecchi, o eserciti un controllo giuridico o di fatto su di essi, circostanze di fatto insussistenti e non dimostrate.

2. Con il secondo motivo di ricorso la ricorrente denuncia violazione o falsa applicazione, ai sensi dell'art. 360 n. 3 c.p.c., dell'art. 39 quater D.L. n. 269/2003, denunciandone in subordine l'illegittimità costituzionale con riferimento agli artt. 3 e 53 Cost., ove interpretato nel senso attribuitogli dalla CTR: invero configurare la mera "ospitalità" concessa, anche a titolo oneroso, agli apparecchi gestiti da terzi quale presupposto di responsabilità per i tributi dovuti per l'esercizio del gioco e per le relative sanzioni sarebbe irragionevole, ne comporterebbe l'assimilazione alla partecipazione all'attività di gestione del gioco, senza che sia realizzato alcun indice di capacità contributiva.

3. Con il terzo motivo di ricorso denuncia violazione e falsa applicazione, ai sensi dell'art. 360 n. 3 c.p.c., dell'art. 39 quater D.L. n. 269/2003, nonché degli artt. 2 co.2°, 5 co. 1° e 11 D. Lgs. n. 472/1997: in particolare lamenta che la CTR abbia ritenuto l'applicabilità delle sanzioni anche prescindendo dall'accertamento della concreta ravvisabilità di elementi di colpevolezza per i fatti contestati, nella specie esclusi dall'accertata carenza di partecipazione di essa ricorrente alla gestione degli apparecchi.

4. Il ricorso è totalmente infondato e deve essere respinto.

Sul primo motivo la CTR ha puntualmente delineato il quadro normativo di riferimento in vigore ratione temporis, cioè dal 1° gennaio 2007, in seguito all'introduzione del terzo periodo dell'art. 39 quater che contempla la responsabilità solidale con le obbligazioni tributarie previste nella norma medesima a carico dei soggetti gestori ed installatori degli apparecchi da gioco di cui al co. 5 dell'art. 38 Legge 23.12.2000 n. 388 privi del prescritto nulla osta (cfr. Cass. sez.V ord. 31.05.2019 n. 19692); solidarietà che, correttamente, è stata intesa come svincolata da qualsivoglia coinvolgimento diretto o indiretto nella gestione degli apparecchi medesimi, siccome prevista in capo ad un soggetto che, concedendo al gestore o installatore lo spazio per l'utilizzo degli stessi, è stato gravato di un obbligo di verifica della sussistenza del nulla osta (che deve essere evidenziato sul congegno medesimo) e di controllo del suo utilizzo lecito, cioè in connessione continua alla rete telematica gestita dal soggetto concessionario.

5. Tale interpretazione, così passando all'esame del secondo motivo di ricorso, non viola sotto alcun profilo l'invocato art. 53 Cost., in quanto la responsabilità solidale gravante sul soggetto gestore dei locali non è collegata alla diretta capacità reddituale derivante dalla gestione degli apparecchi, bensì alla violazione dell'obbligo di controllo e vigilanza di cui si è detto, che viene imposto a garanzia della correttezza e liceità dello svolgimento di un'attività assoggettata a controllo di natura pubblicistica. Invero, una volta preso atto che la responsabilità solidale non implica che i soggetti che ne siano onerati possano qualificarsi come soggetti d'imposta e/o autori dell'illecito amministrativo (anzi è la stessa formulazione dell'art. 39 quater, previgente e successiva, che esclude i responsabili solidali dall'area di un'accertata responsabilità, specialmente nell'ipotesi di avvenuta individuazione dell'autore), appare evidente come essa non abbia una funzione sanzionatola, bensì semplicemente di rafforzamento della garanzia di raggiungimento dell'obiettivo di preservare l'integrità dei flussi tributari scaturenti dall'esercizio delle macchine da gioco e dell'introito anche delle sanzioni, onerandone quei soggetti che, in virtù della speciale relazione con le macchine da gioco, ne traggono vantaggio economico.

Peraltro, come correttamente già evidenziato dalla CTR in risposta al secondo motivo d'appello proposto dalla Società P.B., la questione sarebbe irrilevante, poiché per ammissione della stessa società ricorrente, riportata nella motivazione della sentenza impugnata, questa percepiva un compenso parametrato al volume delle giocate, così evidenziandosi la sussistenza di un rapporto diretto tra produttività del bene il cui esercizio è sottoposto ad imposizione tributaria e capacità reddituale del soggetto gestore dei locali nei quali gli impianti venivano utilizzati. Del resto, la Corte Costituzionale, in fattispecie normativa analoga a quella in esame (sentenza n. 27 del 14 febbraio 2018) ed avuto riguardo alle ulteriori sopravvenute modifiche, ha precisato che "le differenze tra il contributo rispettivamente prestato dalla ricevitoria e dal bookmaker alla complessiva attività di raccolta delle scommesse non escludono affatto - ed anzi presuppongono - che entrambi i soggetti partecipino, sia pure su piani diversi e secondo differenti modalità operative, allo svolgimento di quell'attività di «organizzazione ed esercizio» delle scommesse sottoposta ad imposizione", sicché l'equiparazione a fini tributari "risponde ad un'esigenza di effettività del principio di lealtà fiscale nel settore del gioco", fermo restando che "nei rapporti interni, i coobbligati in solido rimangono liberi di regolare il riparto dell'onere tributario che il legislatore, con la previsione del vincolo della solidarietà passiva, pone" a loro carico.

6. Da quanto già argomentato emerge altresì l'infondatezza del terzo motivo di ricorso. Basti pensare che, come si evince dal sistema di accertamento e riscossione previsto dagli artt. 39, 39 bis e 39 ter D.L. n. 269/2003 e successive modifiche, la responsabilità solidale per i debiti per il PREU e le connesse sanzioni non è che una conseguenza del principio generale della responsabilità a carico di altri soggetti a titolo diretto (di qui l'evidente infondatezza del timore di lesione del principio di rispondenza dell'imposizione alla capacità contributiva); si comprende quindi che quella per le sanzioni amministrative da illecito sia addossata, ad ogni categoria di debitore solidale, in precipua funzione di garanzia dell'adempimento, e non già a titolo di concorso nell'illecito, la cui configurabilità, altrimenti, darebbe luogo ad una sua responsabilità diretta, quale esplicitamente prevista nell'ultima parte del co. 2 dell'art. 39 quater d.l. n. 269 del 2003, nel testo introdotto dall'art. 1 della I. n. 296 del 2006, vigente dal 1° gennaio 2007, che prevede: "...omissis... Sono responsabili in solido per le somme dovute a titolo di prelievo erariale unico, interessi e sanzioni amministrative relativi agli apparecchi e congegni di cui al quarto periodo, il soggetto che ha provveduto alla loro installazione, il possessore dei locali in cui sono installati e il concessionario di rete titolare del relativo nulla osta, qualora non siano già debitori di tali somme a titolo principale".

Ma l'accertata partecipazione, in qualsivoglia forma, alla distribuzione degli utili derivanti dalla gestione degli apparecchi, appare titolo sufficiente ad escludere in radice la carenza dell'elemento soggettivo minimo necessario alla stessa imputabilità diretta della violazione al possessore dei locali ove gli stessi sono installati.

7. Il ricorso deve quindi essere integralmente respinto con la conseguente condanna della società ricorrente alla rifusione delle spese della presente fase di giudizio a favore dell'Agenzia controricorrente, oltre che delle spese prenotate a debito. Sussistono infine i presupposti per il versamento dell'ulteriore contributo unificato ai sensi dell'art. 13 co. 1 quater DPR n. 115/2002.

P.Q.M.

Respinge il ricorso e condanna la società ricorrente alla rifusione delle spese della presente fase di giudizio, che liquida in € 5.600,00, oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi dell'art. 13 co. 1 quater DPR n. 115/2002 dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello dovuto per il ricorso principale.