Tributi - Studi di settore - Avviso di accertamento emesso al termine della fase amministrativa di contraddittorio - A carico del contribuente l’onere di prova di disapplicazione dello studio di settore

Fatti di causa

L'Agenzia delle entrate notificava a R.P. avviso di accertamento con il quale rettificava, ai fini Iva, Irpef e Irap, i ricavi dichiarati dal contribuente per l'anno di imposta 2005, e tanto faceva sulla base di studio di settore, il tutto dopo avere regolarmente instaurato il contraddittorio con il contribuente e avendo ritenuto insufficienti le giustificazioni da lui forniti.

Contro l'avviso di accertamento il contribuente ha proposto ricorso avanti alla Commissione tributaria provinciale di Bergamo, che lo respinse, con sentenza poi riformata dalla Commissione tributaria regionale della Lombardia, contro la quale l'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione sulla base di sei motivi, cui il contribuente ha reagito con controricorso.

Il collegio ha autorizzato la redazione della sentenza con motivazione semplificata.

Ragioni della decisione

Il primo motivo di ricorso, sotto il profilo della violazione di legge (art. 360, comma primo, n. 3 cod. proc. civ.), censura la valutazione espressa dalla Commissione tributaria regionale sulla non gravità dello scostamento del 12,13% del reddito dichiarato da quello risultante dallo studio di settore. Il secondo motivo censura la stessa valutazione sotto il profilo del vizio di motivazione (art. 360, comma primo, n. 5 cod. proc. civ.). Sotto il primo profilo, la censura è inammissibile, perché non deduce una violazione di legge, ma un solo un vizio di motivazione, vizio che in effetti sussiste, poiché la valutazione dei giudici d'appello si risolve in una petizione di principio, in assenza di qualsiasi spiegazione intesa a dare conto del perché uno scostamento di entità certamente non trascurabile doveva ritenersi non grave.

Con il terzo e il quarto motivo la sentenza è censurata per violazione di legge (terzo motivo) e per vizio di motivazione (quarto motivo), là dove ha ritenuto che l'Ufficio avrebbe dovuto procedere ad un preventivo accertamento dell'attività del contribuente al fine di individuare il cluster di appartenenza.

Il terzo motivo è inammissibile: anche questa volta non si deduce una violazione di legge, ma solo un vizio di motivazione, che in effetti sussiste, per cui è fondato il quarto motivo. Ed invero il rilievo della Commissione tributaria regionale, secondo cui «l'Ufficio, prima di procedere all'accertamento aveva il dovere di accertare l'attività del contribuente per individuare meglio [...] il cluster di appartenenza», trascura che l'avviso di accertamento fu emesso in esito al contraddittorio con il contribuente, che ebbe modo di interloquire anche su tale aspetto. E' chiaro che con tale rilievo non si vuole sostenere che la corretta imputazione al cluster di riferimento, come operata dall'Amministrazione Finanziaria in esito al contraddittorio con il contribuente, non fosse ulteriormente sindacabile in sede contenziosa, né tanto meno negare la libertà del contribuente di ulteriormente contestare la scelta compiuta dal Fisco, senza essere vincolato da eventuali indicazioni date in fase amministrativa (Cass., S.U., n. 26635/2009). Insomma la Commissione tributaria regionale avrebbe dovuto verificare, avuto riguardo alle contestazioni mosse del contribuente e agli elementi addotti dall'ufficio, se quella imputazione fosse corretta, laddove la ratio della decisione sfavorevole per il Fisco non sta nell'esito negativo di tale verifica, ma nel rilievo di una inesistente omissione incorsa nella fase preliminare all'emissione dell'avviso di accertamento.

Con il quinto motivo (violazione di legge) e il sesto motivo (vizio di motivazione), la sentenza è censurata per avere ritenuto che non risultassero evidenti i motivi per i quali perché l'ufficio non aveva tenuto conto delle fatture presentate dall'appellante in fase di contraddittorio.

Al solito non esiste violazione di legge, mentre è ravvisabile il dedotto vizio di motivazione. Esaurita la fase amministrativa con l'emissione dell'avviso di accertamento, con una motivazione che dava conto delle giustificazioni addotte dal contribuente e delle ragioni per cui l'Amministrazione Finanziaria le aveva reputate non idonee a giustificare lo scostamento, tutto si spostava sul piano del giudizio tributario, là dove era onere del contribuente provare l'esistenza di cause generali o particolari di inapplicabilità dello studio di settore. Al contrario, la Commissione tributaria regionale ha dato ragione al contribuente non perché abbia condiviso le ragioni da lui addotte nel giudizio, ma per una supposta e inesistente carenza motivazionale dell'avviso di accertamento.

Si giustifica, in relazione ai motivi accolti, la cassazione della sentenza impugnata con rinvio alla Commissione tributaria regionale in diversa composizione per il riesame e la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il secondo, il quarto e il sesto motivo di ricorso; dichiara inammissibili gli altri motivi; cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti; rinvia per nuovo esame alla Commissione tributaria regionale della Lombardia in diversa composizione per il riesame e la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.