Giurisprudenza - CORTE DI CASSAZIONE - Sentenza 06 luglio 2016, n. 13769

Tributi - IVA - Istanza di rimborso ex art. 38-ter del DPR n. 633/1972 - Imposta pagata da società svizzera - Mancanza di condizioni di reciprocità tra operatori dei due Stati - Diniego di rimborso - Legittimità

 

Ritenuto in fatto

 

1. Con la sentenza n. 172/10/09, depositata il 25.06.2009 e non notificata, la Commissione Tributaria Regionale dell'Abruzzo, sezione distaccata di Pescara, confermava la sentenza di primo grado che aveva respinto l'impugnazione proposta dalla società svizzera N.R. S.A., con sede in Losanna, avverso l'atto di diniego di rimborso IVA per l'anno di imposta 2004 n. 6/6274 emesso dall'Agenzia delle entrate in data 13.04.2006.

2. La richiesta di rimborso seguiva le seguenti operazioni: tra il 1 marzo 2004 ed il 28 aprile 2004 la società svizzera, che non disponeva di rappresentante fiscale, aveva acquistato in quattro operazioni dalla società M.C. UK, con sede in Londra, notevoli quantitativi di alluminio depositati sul territorio italiano, provvedendo a corrispondere alla cedente il prezzo e l'IVA, pari ad €.1.014.983,65, che quest'ultima aveva poi versato all'erario italiano.

Successivamente la società svizzera, che aveva rivenduto l'alluminio a cessionari italiani, che avevano assolto l'IVA con il sistema applicativo di cui all'art. 74, comma 8, del DPR n. 633/1972, aveva avanzato richiesta di rimborso dell'IVA, oltre interessi, ai sensi dell'art. 38 ter del DPR n. 633/1972, richiesta respinta con l'atto di diniego impugnato.

3. Il giudice di appello preliminarmente aveva disatteso l'eccezione di carente motivazione dell'atto di diniego; quindi, dopo aver preso atto che l'Ufficio aveva rinunciato ad una serie di argomenti difensivi - concernenti il compimento da parte della società svizzera di operazioni attive in Italia - ed aveva tenuto ferma solo l'eccezione fondata sulla mancanza di condizioni di reciprocità, affermava che l'esame della stessa non comportava una extra petizione, come sostenuto dalla società svizzera, in quanto tale argomento non integrava un motivo diverso da quelli fatti valere dall'Ufficio con l'atto di diniego, perché l'esistenza della "reciprocità" era condizione per la proposizione della istanza e, come tale rilevabile d'ufficio dalla Commissione.

Nel merito, il giudice di appello aveva escluso la sussistenza di condizioni di reciprocità tra gli operatori dei due Stati, sulla scorta della Ordinanza relativa alla Legge Federale concernente l'IVA del 29.03.2000 (OLIVA) che, nel disciplinare il rimborso dell'IVA a destinatari con domicilio o sede all'estero, definiva come "aventi diritto" "chi non fornisce beni o, fatto salvo il capoverso 2, non esegue prestazioni di servizi sul territorio svizzero" e, in ragione di tale disposizione, valutava che nelle medesime condizioni il soggetto domiciliato in Italia che avesse effettuato una fornitura di beni o una prestazione in territorio svizzero non avrebbe avuto diritto al rimborso.

4. La società svizzera propone ricorso per cassazione fondato su cinque motivi, corredato da memoria ex art.378 cpc, al quale replica l'Agenzia delle entrate con controricorso.

 

Considerato in diritto

 

1.1. Con il primo motivo si denuncia la nullità della sentenza per violazione degli artt. 112 cpc e 7 della L n. 212/2000 (art. 360, comma 1, n.4, cpc).

Sostiene la ricorrente che l'Amministrazione avrebbe avuto il dovere di restare vincolata alla motivazione espressa nell'atto di diniego, che aveva costituito la causa petendi del gravame della parte privata, e non già mutarla in corso di causa, come era avvenuto, e che la CTR aveva errato nel ritenere legittimo tale comportamento ed era incorsa nella denunciata nullità, poiché si era pronunciata su presupposti fattuali e giuridici del provvedimento di diniego radicalmente difformi da quelli originariamente dedotti dall'Ufficio e quindi su una diversa causa petendi.

1.2.1. Il secondo motivo, sulla rilevabilità di ufficio dell'eccezione della Amministrazione in ordine alla mancanza nella fattispecie della condizione di reciprocità richiesta dall'art. 38 ter del DPR n. 633/1972, è articolato su due sub motivi.

1.2.2. Con il sub motivo A) si denuncia la nullità della sentenza per violazione dell'art. 57, comma 2, del DLGS n. 546/1992 e degli artt. 345 e 112 cpc (art. 360, comma 1, n.4, cpc).

Secondo la ricorrente l'eccezione fondata sulla mancanza di condizioni di reciprocità era da considerare eccezione in senso stretto, in quanto integrante situazioni e fatti estintivi o impeditivi del diritto al rimborso e, quindi, riservata solo alla parte che avrebbe anche dovuto corroborarla con le necessarie prove, di guisa che non era esaminabile di ufficio, come ritenuto dalla Commissione territoriale.

1.2.3. Con il sub motivo B) si denuncia la violazione e falsa applicazione dell'art. 38 ter del DPR n. 633/1972, dell'Accordo di reciprocità tra Italia e Svizzera del 18.07.1997 sulle condizioni di reciprocità dei rimborsi dell'IVA agli operatori economici, dell'art. 2697 cc, in relazione all'art. 16 delle preleggi (art. 360, comma 1, n.3, cpc).

Secondo la ricorrente le norme straniere in tema di reciprocità costituiscono mere circostanze di fatto, che vanno provate da chi intende avvalersene; nel caso in esame la Amministrazione aveva prodotto solo frammenti di norme, in copia fotostatica priva di ufficialità, inidonee a provare quanto sostenuto dall'Ufficio, in modo - a dire della ricorrente - indecifrabile,

1.3 Con il terzo motivo si denuncia la violazione e falsa applicazione degli artt. 38 ter del DPR n. 633/1972, 57, comma 2, del DLGS n. 546/1992, dell'Accordo di reciprocità tra Italia e Svizzera del 18.07.1997 sulle condizioni di reciprocità dei rimborsi dell'IVA agli operatori economici (art.360, comma 1, n.3, cpc).

Sostiene la società, dopo aver ribadito la novità dell'eccezione relativa alla mancanza delle condizioni di reciprocità, che la CTR aveva errato nella sua decisione, perché - secondo la prospettazione della parte privata - non tocca all'Amministrazione verificare la ricorrenza in concreto delle condizioni di reciprocità, in quanto il requisito de quo era stato soddisfatto con la stipulazione dell'Accordo medesimo tra gli Stati e la reciprocità esisteva per il solo fatto che esisteva l'Accordo, per cui l'eccezione era priva di fondamento giuridico.

1.4. Con il quarto motivo si denuncia la violazione e falsa applicazione dell'art. 38 ter del DPR n. 633/1972, dell'Accordo di reciprocità tra Italia e Svizzera del 18.07.1997 sulle condizioni di reciprocità dei rimborsi dell'IVA agli operatori economici, dell'art.28, cpv 1, lett. b) dell'Ordinanza relativa alla Legge Federale Svizzera concernente l'IVA e il Promemoria n.19, pag. 10 3.1.1. lett. c) (art.360, comma 1, n.3, cpc).

1.5. Con il quinto motivo si denuncia la omessa o insufficiente motivazione su punti decisivi della controversia (art.360, comma 1, n.5, cpc) individuati nella eccezione di extrapetizione in merito alla contestazione sollevata circa la inesistenza delle condizioni di -reciprocità (A e B) e sul punto relativo alla non esistenza nella fattispecie della condizione di reciprocità (C).

2.1. Tutti i motivi, per come formulati, sono inammissibili, come peraltro eccepito dalla controparte in udienza.

2.2. Occorre premettere che la sentenza impugnata, in quanto pubblicata in data 25.06.2009 - ossia nel periodo compreso tra il 2 marzo 2006 ed il 4 luglio 2009, intercettato dalla disciplina transitoria di cui alla L. 18 giugno 2009, n. 69, art. 58, comma 5 - è soggetta al regime (successivamente abrogato) dell’art. 366-bis cpc, il quale è stato fatto oggetto di approfondita ed ormai consolidata lettura ermeneutica ad opera di questa Corte.

2.3. In particolare, i motivi riconducibili all'art. 360 cpc, comma 1, n. 3 e n. 4, devono essere corredati - sempre a pena di inammissibilità - da appositi "quesiti di diritto" contenenti: a) una sintesi degli elementi di fatto sottoposti al giudice di merito; b) l'indicazione della regola di diritto da questi applicata; c) la diversa regola di diritto ritenuta da applicare; il tutto in modo tale che il giudice di legittimità, nel rispondere al quesito, possa formulare una regula iuris suscettibile di applicazione anche in diversi casi (Cass. SSUU, nn. 2658 e 28536 del 2008, n. 18759 del 2009; Cass. n. 22704 del 2010, n. 21164 del 2013, nn. 11177 e 17958 del 2014). Dovendo infatti assolvere la funzione di integrare il punto di congiunzione tra la risoluzione del caso specifico e l'enunciazione del principio giuridico generale, i quesiti in questione debbono mettere la Corte in grado di comprendere - attraverso la loro semplice lettura - la prospettazione dell'errore asseritamente compiuto dal giudice di merito, nonché della regola che si assume, in sua vece, applicabile.

2.4. Quanto ai motivi riconducibili all'art. 360, comma 1, n.5, cpc va formulato - a pena di inammissibilità - il c.d. "momento di sintesi" (o "quesito di fatto"), consistente in un apposito passaggio espositivo distinto ed autonomo rispetto allo svolgimento del motivo - ossia un quid pluris rispetto all'illustrazione del mezzo (Cass. SSUU n. 12339 del 2010; Cass. n. 8897 e n. 4309 del 2008; n. 21194 del 2014) - finalizzato ad individuare, chiaramente e sinteticamente, il fatto controverso e decisivo per il giudizio in riferimento al quale la motivazione si assume omessa, insufficiente o contraddittoria, con specifica segnalazione delle ragioni per le quali la motivazione risulta inidonea a giustificare la decisione (ex plurimis, Cass. SSUU n. 20603 del 2007 e n. 11652 del 2008; Cass. n. 27680 del 2009).

2.5 Nella fattispecie in esame, tale indicazione riassuntiva e sintetica, sia come quesito di diritto che come momento di sintesi (o quesito di fatto), del ricorso manca del tutto, anche sotto l’aspetto strettamente grafico (cfr. Cass. n. 24313 del 2014); nè può assumersi che il contenuto di siffatto momento di sintesi finale, ove formalmente inesistente, debba essere ricavato dalla Corte di legittimità attraverso la lettura e l'autonoma interpretazione dell'illustrazione del motivo (Cass. n. 22591 del 2013), poiché ne resterebbe svilita - rispetto ad un sistema processuale che già prevedeva la redazione del motivo con l'indicazione della violazione denunciata - la portata innovativa dell'art. 366-bis epe, consistente proprio nell'imposizione della formulazione di motivi contenenti una sintesi autosufficiente della violazione censurata, funzionale anche alla formazione immediata e diretta del principio di diritto e, quindi, al miglior esercizio della funzione nomofilattica della Corte di legittimità (ex multis, Cass. n. 16481 del 2014 e n. 20409 del 2008).

3.1. In conclusione, il ricorso va rigettato per inammissibilità di tutti i motivi.

3.2. Le spese seguono la soccombenza nella misura liquidata in dispositivo.

 

P.Q.M.

 

- rigetta il ricorso per inammissibilità dei motivi;

- condanna la ricorrente alla rifusione delle spese del giudizio di legittimità a favore dell'Agenzia delle entrate, che liquida nel compenso di €. 15.000,00, oltre spese prenotate a debito.