Tributi - Imposte di registro, ipotecaria e catastale - Agevolazioni fiscali per l’acquisto di terreno edificabile - Revoca - Termine di prescrizione - Proroga biennale per effetto del condono - Applicabilità - Condizioni

Svolgimento del giudizio

L'Agenzia delle entrate propone un motivo di ricorso per la cassazione della sentenza n. 161/10/12 del 1° marzo 2012 con la quale la commissione tributaria regionale di L'Aquila, sezione staccata di Pescara, ha ritenuto, in riforma della prima decisione, decaduta essa ricorrente dal potere di revoca dei benefici usufruiti dalla D.P.C. srl, ex art. 33, 3° co. L. 388/00, in relazione all'atto di acquisto 1° febbraio 2002 (registrato il 21.2.02) di un terreno edificabile; revoca esercitata - mediante notificazione in data 11 marzo 2010 di avviso di liquidazione per maggiore imposta di registro, ipotecaria e catastale - a seguito dell'avvenuto accertamento della mancata edificazione dell'area nel quinquennio.

In particolare, la commissione tributaria regionale ha ritenuto nella specie non operante la proroga biennale di cui all'articolo 11 co. 1 bis legge 289/02, con conseguente inutile decorso del termine triennale ordinario di cui all'articolo 76 d.P.R. 131/86, decorrente dalla scadenza del quinquennio di edificabilità.

Resiste con controricorso la D.P.C. srl.

Motivi della decisione.

1. Con l’unico motivo di ricorso l'agenzia delle entrate lamenta - ex art. 360, 1° co. n. 3 cod. proc. civ. - violazione o falsa applicazione dell'articolo 11, co. 1 bis L. 289/02 e dell'art. 76 d.P.R. 131/86; per avere la commissione tributaria regionale escluso, nella specie, la proroga biennale dei termini per il controllo e l'accertamento, sul rilievo che alla data (16 marzo 2004) entro la quale poteva essere presentata istanza di condono, la società contribuente non aveva commesso alcuna violazione della norma agevolativa, essendosi tale violazione verificata soltanto il 1° febbraio 2007 (cinque anni dall'atto di acquisto). Contrariamente a tale assunto, la proroga in questione - risultante dal combinato disposto di cui ai co. 1 e 1 bis dell'art. 11 cit. - aveva portata generalizzata ad ogni accertamento riconducibile ad atti antecedenti al 30 settembre 2003, e valeva altresì per le violazioni meramente potenziali in ordine alle quali il contribuente volesse porsi al riparo da successivi accertamenti e provvedimenti sanzionatori. Applicando la proroga biennale, la notificazione dell'avviso di liquidazione in data 11 marzo 2010 doveva ritenersi tempestiva, perché rientrante nel biennio di proroga del triennio di decadenza di cui all’articolo 76 d.P.R. 131/86; decorrente quest'ultimo dal compimento del quinquennio di edificabilità (1° febbraio 2007).

2. Il motivo è fondato.

La commissione tributaria regionale ha sostenuto che nella specie non potrebbe trovare applicazione la proroga biennale di cui all'art. 11 co. 1 bis L.289/02; non già perché quest'ultima non sia astrattamente riferibile anche l'ipotesi di decadenza dall'agevolazione, ma perché essa presuppone l'avvenuta proposizione, o quantomeno la proponibilità, dell'istanza di condono. Situazione che nella specie non poteva verificarsi, dal momento che "entro la data in cui poteva essere presentata l'istanza per il condono, 16 marzo 2004, la società contribuente non aveva commesso violazione alcuna della norma agevolativa di cui aveva fruito, giacché la condizione per ottenere l'aliquota agevolata, l'utilizzazione edificatoria del terreno, scadeva in data 21 febbraio 2007"; con la conseguenza che, non essendovi stata, alla data di scadenza della presentazione dell’istanza di condono, violazione del regime agevolativo, "l'ufficio non poteva avvalersi dei termini di decadenza prorogati, ma doveva notificare l'avviso di liquidazione entro gli ordinari termini triennali dell'articolo 76 d.P.R. 131/86".

Non si ritiene di condividere questo ragionamento.

Va premesso, in linea generale, che è ormai consolidato l’orientamento di legittimità in base al quale "/a proroga di due anni dei termini per la rettifica e la liquidazione della maggiore imposta di registro, ipotecaria, catastale, sulle successioni e donazioni e sull'incremento di valore degli immobili, prevista dall'art. 11, comma 1, della L. n. 289 del 2002, in caso di mancata presentazione o inefficacia dell'istanza di condono quanto ai valori dichiarati o agli incrementi di valore assoggettabili a procedimento di valutazione, è applicabile anche all'ipotesi di cui al comma 1-bis, riguardante la definizione delle violazioni relative all'applicazione di agevolazioni tributarie sulle medesime imposte, in quanto, nell'uno e nell'altro caso, l'Ufficio è chiamato a valutare l'efficacia dell'istanza di definizione, cosicché, trattandosi delle medesime imposte, sarebbe incongrua l’interpretazione che riconoscesse solo nella prima ipotesi la proroga dei termini per la rettifica e la liquidazione del dovuto" (Cass. 992/16 ord; in termini, tra le altre, nn.23222/15; 19248/14; 24575/10).

Tale orientamento - riferibile, nell'ampiezza della dizione legislativa, anche alla agevolazione ex art. 33 3° co. l. L. 388/00 - non presuppone però il ricorso di tutti gli elementi di concreta ed attuale condonabilità della posizione del contribuente.

Nel ribadire quest'ultimo principio, Cass. Sez. 5 n. 24683/14 ha, in particolare, affermato - con convincimento al quale si intende dare qui continuità, pur a fronte del precedente difforme in Cass. ord. n. 24118/15 - la portata generale della proroga in esame, indipendentemente dalla data della violazione, in rapporto all'esigenza di complessiva funzionalità dell'attività accertativa dell'amministrazione finanziaria in vigenza di condono, sicché: "in tema di perdita dell'agevolazione fiscale sul pagamento dell'imposta di registro per l'acquisto della prima casa, conseguente all'omesso trasferimento della residenza nel comune in cui è sito l’immobile il termine per la rettifica, la liquidazione della maggiore imposta e l'irrogazione delle relative sanzioni è soggetto alla sospensione prevista dall'art. 11, comma 1, della legge 27 dicembre 2002 n. 289 ed è, conseguentemente, prorogato di due anni, dovendosi ritenere irrilevante che il termine per la presentazione dell'istanza di definizione in via breve scada in data anteriore a quello fissato per il trasferimento della residenza, in quanto, ai fini dell'astratta definibilità del rapporto d'imposta, è essenziale unicamente l'intervenuta o omessa registrazione entro il 30 settembre 2003, mentre è del tutto ininfluente la non ancora maturata perdita del beneficio fiscale".

Come detto, quest'ultima soluzione trova una ratio anche di ordine sistematico nella tutela della complessiva funzione di accertamento. Dovendosi ritenere che il legislatore abbia individuato nella proroga biennale "generalizzata" - ferma restando la necessaria anteriorità, rispetto al termine previsto dalla legge, dell'insorgenza del rapporto tributario astrattamente condonabile, rappresentata dalla registrazione dell'atto - uno strumento esecutivo di contemperamento e raccordo tra - da un lato - l'opportunità di definizione agevolata concessa al contribuente e - dall'altro - l'esigenza di effettività dell'azione accertativa dell'amministrazione finanziaria su tutte quelle posizioni pregresse, non fatte oggetto per qualsiasi ragione di istanza di condono, con riguardo alle quali quest'ultima non avrebbe potuto tempestivamente operare il capillare e concreto discernimento dei presupposti impositivi; e ciò proprio per la concomitante funzione di verifica e smaltimento ad essa attribuita sulle istanze presentate.

Su tale presupposto, l'anteriorità della "violazione" rispetto alla scadenza del termine di condono (elemento valorizzato nel contrario orientamento di legittimità, su citato) non assume, in effetti, rilevanza dirimente.

Dovendo, in definitiva, aversi riguardo alla data in cui si è verificata la causa di decadenza dall’agevolazione (qui collocabile al 1° febbraio 2007, per inutile compimento del quinquennio di edificazione dell'area) la pretesa dell'amministrazione finanziaria non può ritenersi perenta, atteso che l'avviso di liquidazione in oggetto è stato notificato alla società contribuente l'11 marzo 2010; e, dunque, nel rispetto del termine triennale di decadenza prorogato di un biennio.

Ne segue, in accoglimento del ricorso, la cassazione della sentenza impugnata, con rinvio ad altra sezione della commissione tributaria regionale di L'Aquila che - esclusa la decadenza dell'amministrazione finanziaria - procederà alla disamina degli altri motivi di opposizione; pronunciando anche sulle spese del presente giudizio.

P.Q.M.

- accoglie il ricorso;

- cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, ad altra sezione della commissione tributaria regionale di L'Aquila.