Tributi - Accertamento - Vendite immobiliari

Considerato in fatto

La Commissione tributaria provinciale di Pistoia ha annullato ha annullato l’avviso di accertamento emesso nei confronti della Ditta B. di R. G. srl, con il quale, per l’anno di imposta 2006, furono ipotizzati ai fini Ires, Irap e Iva, maggiori ricavi non dichiarati in relazione a due vendite immobiliari, che l’Agenzia delle Entrate assumeva avvenute per prezzo inferiore al valore di mercato. Fu inoltre ritenuta eccessivamente bassa la differenza fra il costo imputato a rimanenza e il ricavo, se rapportata ad un investimento in BOT o BTP nel medesimo arco temporale, ovvero comparata con la redditività di altri operatori con il medesimi codice di attività della società, attivi nel medesimi territorio e con volume d’affari compreso fra € 195.924,00 e € 516.457,00.

La Commissione tributaria regionale della Toscana ha accolto l’appello dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo che la contribuente non avesse dato una prova idonea a vincere le presunzioni di maggiori ricavi addotte dall'ufficio. Contro la sentenza la società ha proposto ricorso per cassazione, affidato a cinque motivi.

Ritenuto in diritto

Con primo motivo di ricorso, proposto ex art. 360, comma primo, n.3, la ricorrente deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 85 del d.p.r n. 917/1986, dell’art. 39, comma 1, dpr. 600/1973 e dell'art. 2967 cc, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., là dove la sentenza, dopo avere riconosciuto in linea di principio la possibilità dell'Erario di provare l’esistenza di maggiori ricavi anche sulla base di presunzioni, è passata subito a vagliare le giustificazioni fornite dalla contribuente, mentre avrebbe dovuto preventivamente verificare se gli elementi addotti nella specie fossero idonei a tal fine.

Il motivo è fondato. L’articolo 24, commi 4, lettera f) e 5, della Legge l. 7 luglio 2009, n. 88 (Legge Comunitaria) ha modificato il terzo comma dell'articolo 54 del DPR n. 633 del 1972 e la lettera d) del primo comma dell'articolo 39 del DPR n. 600 del 1973, eliminando le disposizioni introdotte dal decreto-legge n. 223 del 2006.

Come è noto, con tale decreto il legislatore fiscale aveva introdotto una presunzione legale relativa, c.d. juris tantum, di corrispondenza del corrispettivo negoziale al valore normale del bene.

Come già chiarito da questa Suprema Corte, la modifica operata dalla c.d. legge Comunitaria ha "ripristinato il quadro normativo anteriore al luglio 2006, sopprimendo la presunzione legale (ovviamente relativa) di corrispondenza del corrispettivo effettivo al valore normale del bene, con la conseguenza che tutto è tornato ad essere rimesso alla valutazione del giudice, il quale può, in generale, desumere l'esistenza di attività non dichiarate "anche sulla base di presunzioni semplici, purché queste siano gravi, precise e concordanti": e ciò - deve intendersi - con effetto retroattivo, stante la ragione di adeguamento al diritto comunitario che ha spinto il legislatore nazionale del 2009 ad intervenire (cfr., anche, circolare dell'Agenzia delle entrate n. 18 del 14 aprile 2010)" (Cass. 26 settembre 2014, n. 20429).

Ciò posto è evidente l’errore in cui è incorsa la sentenza, che, in violazione di tale principio, ha trasferito sul contribuente l’onere della prova sulla base del semplice rilievo dello scostamento dei corrispettivi dichiarati rispetto al valore di mercato, in assenza di qualsiasi preventiva valutazione sui requisiti di efficacia probatoria, sotto il profilo della gravità, precisione e concordanza, dei fatti addotti dall’Agenzia delle Entrate a giustificazione della pretesa.

Col secondo motivo deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 9 del dpr n. 917/1986 e dell’art. 1, comma 307, della legge 27 dicembre 2006, n. 296 in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.. Ciò in forza della considerazione che il maggior valore degli immobili venduti fu giustificato dall’Ufficio non sulla base delle quotazioni dell’Osservatorio del Mercato Immobiliare ma sulla base di altri criteri, i quali potevano operare in funzione integrativa e non sostitutiva dei coefficienti Orni.

Il motivo trascura che, nella specie, nell’avviso fu dedotto non solo lo scostamento del prezzo dichiarato dal valore normale, ma anche l’antieconomicità dell’operazione. La Commissione tributaria regionale ha argomentato, in senso sfavorevole per la contribuente, anche sotto questo aspetto; nella sentenza, quindi, è rinvenibile una ratio decidendi ulteriore e diversa rispetto a quella cui si riferisce il motivo, che non ha costituito oggetto di censura. Il motivo è quindi infondato.

Il terzo e il quarto motivo deducono, ex art. 360, comma 5, c.p.c., insufficiente motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio. Si rimprovera alla Commissione tributaria regionale, per un verso, di avere trascurato che le vendite oggetto di contestazione furono concluse nel 2005, mentre i maggiori prezzi unitari proposti dall’Erario si riferivano al 2008; per altro verso, di avere ritenuto che la contribuente non avesse contestato l’idoneità del termine di paragone con il quale l'Erario aveva operato il confronto, costituito appunto dal (maggior) prezzo unitario degli immobili praticato nella zona.

I motivi sono fondati. Nonostante che nell'atto d'appello la società avesse chiaramente posto in luce che i maggior valori unitari indicati dall'Amministrazione finanziaria si riferivano al 2008, la Commissione tributaria regionale ha assunti quei valori in termini assoluti, senza spendere alcun parola in ordine alla loro idoneità a costituire idoneo parametro di confronto rispetto a vendite operate tre anni prima; ed è anche vero, così come denunciato nel motivo, che tanto ha fatto sulla premessa che i maggiori valori fossero "incontestati". Al contrario la contribuente ne aveva contestato la congruità sotto una pluralità di profili: a) la costruzione del campione di riferimento, formato sulla base di solo 25 proposte di vendita; b) l’opportunità di considerare un margine di trattativa più congruo; c) riduzione per la vetustà degli immobili; d) lo scorporo della rivalutazione economica rilevata nel periodo 2004-2005/2008 (i valori proposti dall'ufficio si riferivano al 2008, mentre le vendite oggetto di contestazione erano avvenute nel 2005 e l’ufficio aveva determinato l’incidenza del tempo in misura pari all’inflazione e non sulla base dell’evoluzione del mercato immobiliare); e) sulla base di valori OMI per il secondo semestre del 2007.

La mancata considerazione, da parte della Commissione tributaria regionale, del complesso dei fatti di cui sopra, in astratto idonei giustificare una diversa decisione, comportano l’accoglimento della censura.

Il quinto motivo deduce omessa motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio, in relazione all’art 360, comma primo, n. 5 c.p.c.. La sentenza è censurata per avere condiviso la valutazione dell'ufficio sulla scarsa redditività dell’investimento, che nei quattro anni intercosi fra l’acquisto degli immobili e la loro vendita avrebbe prodotto un utile lordo del 2,5%, "del tutto non conveniente se paragonato a quello pur modesto dei titoli pubblici".

In particolare si rimprovera alla Commissione tributaria regionale di avere quantificato la redditività dell’investimento senza considerare l’utile derivante dalla locazione degli immobili poi alienati, così come documentato dalle fatture prodotte nel giudizio.

Il motivo è fondato. La società aveva dedotto e documentato di aver ricavato dall’investimento anche l’utile derivante dalla locazione degli immobili, il che ne faceva lievitare il rendimento al 3,68%, mentre la sentenza l'aveva determinato in misura inferiore. L’omesso esame di tale fatto ha portato i giudici d’appello a instaurare un parallelo con il rendimento dei titoli di Stato non attendibile, in quanto operato sulla base un dato che non era stato determinato compiutamente.

Si giustifica quindi, con riferimento ai motivi accolti, la cassazione della sentenza con rinvio per il riesame alla Commissione tributaria regionale della Toscana in diversa composizione, cui si demanda anche la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso per quanto di ragione; fondati, il primo, il terzo, il quarto e il quinto motivo; cassa la sentenza impugnata relativamente ai motivi accolti e rinvia alla Commissione Tributaria regionale della Toscana in diversa composizione per nuovo esame e per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.