Tributi - IVA - Esportatore abituale - Omessa presentazione delle dichiarazioni annuali - Accertamento induttivo - Legittimità

Ritenuto in fatto

1. Con ricorso per cassazione fondato su un motivo l'Agenzia delle Entrate impugna la sentenza n. 117/49/11 della Commissione Tributaria della Lombardia, depositata il 26.09.2011 e notificata il 30.09.2011, con la quale, previa riunione e rigettando gli appelli dell'Ufficio, è stato confermato l'annullamento degli avvisi di accertamento nn. R1P063B02771 per IVA 2002 e R1P063B02763 per IVA 2001, emessi ai sensi dell'art. 55 del DPR n. 633/1972 per mancata presentazione della dichiarazione IVA annuale nei confronti della società Dott. B. & C.

2. Il giudice di appello ha affermato che, una volta verificatosi il presupposto per procedere all'accertamento induttivo (omessa presentazione della dichiarazione annuale) l'Amministrazione avrebbe dovuto procedere sulla base dei dati e delle notizie comunque raccolti o venuti a conoscenza dell'Ufficio e, quindi, tenere conto della qualifica di esportatore abituale in capo alla società contribuente, qualifica risultante dagli atti a disposizione dell'Ufficio, e non limitarsi ad effettuare dei conteggi astratti ed avulsi dalla fattispecie esaminata.

3. La contribuente replica con controricorso. Entrambe le parti depositano memoria ex art. 378 c.p.c.

Considerato in diritto

1.1. L'unico motivo concerne la violazione e falsa applicazione degli artt. 8 e 55 del DPR n. 633/1972; 1, comma 1, lett. a) del D.L. n. 746/1983 conv. in L. n. 17/1984; 10 del DPR n. 435/2001; 2697 c.c.(art. 360, comma 1, n. 3, cpc).

La società nel periodo in esame (2001 e 2002) rivestiva la qualifica di esportatore abituale ed aveva presentato solo le dichiarazioni periodiche IVA, dalle quali emergeva un consistente volume di operazioni attive effettuate (cessioni di beni), ma non aveva presentato le dichiarazioni annuali: l'Ufficio aveva proceduto ad accertamento induttivo rilevando a carico della società operazioni imponibili per un ammontare pari al volume di affari risultante dalle dichiarazioni periodiche.

1.2. Secondo la ricorrente la CTR ha errato perché, sulla scorta della qualificazione della società quale esportatore abituale, ha ritenuto che le operazioni dichiarate dalla contribuente nelle dichiarazioni periodiche non potevano essere considerate imponibili: rimarca sul punto che la qualifica di esportatore abituale non comporta che tutte le cessioni siano per ciò stesso destinate all'esportazione, poiché la non imponibilità non discende dalla qualifica soggettiva dell'imprenditore cedente, ma dalla mancanza del requisito della territorialità delle operazioni, e sottolinea che la qualifica di esportatore abituale produce effetto, invece, sulle operazioni di acquisto nazionali che lo stesso imprenditore, in virtù della citata qualifica ed alle condizioni di legge, può effettuare senza pagamento dell'imposta.

Considera inoltre che, in assenza della dichiarazione annuale e degli adempimenti di cui all'art. 10 del DPR n. 435/2001, l'Ufficio non era in grado di verificare se le operazioni confluite nel volume di affari erano operazioni interne imponibili ovvero cessioni all'esportazione non imponibili, e che secondo i principi in tema di onere della prova era la contribuente a dover contrastare la ricostruzione induttiva dell'Ufficio, producendo elementi di prova concreti.

1.3. Il motivo è fondato e va accolto.

1.4. Come già affermato da questa Corte, allorché il fisco proceda alla determinazione induttiva dei ricavi, si determina un'inversione dell'onere della prova, essendo a carico del contribuente la prova degli elementi contrari intesi a dimostrare che il reddito non è stato prodotto o è stato prodotto in misura inferiore a quella indicata dall'ufficio (Cass. nn. 15027/14, 23115/13, 7871/12), e che, sebbene l'Amministrazione finanziaria in sede di accertamento induttivo sia tenuta a procedere alla ricostruzione della situazione reddituale complessiva del contribuente, tenendo conto anche delle componenti negative del reddito, ciò nondimeno occorre che esse siano comunque "emerse dagli accertamenti compiuti, ovvero siano state indicate e dimostrate dal contribuente" (Cass. nn. 25317/14, 5192/11, 3995/09), in tal modo trovando conferma che grava sul contribuente l'onere di provare, in coerenza con il principio enunciato dall'art. 2697 c.c., i fatti modificativi della pretesa esercitata dall'Ufficio mediante l'allegazione degli elementi reddittuali in grado di incidere negativamente su di essa, senza che in ciò egli possa sperare di essere sostituito da un apprezzamento discrezionale operato d'ufficio dal giudice, dato che anche nel giudizio tributario il giudice è vincolato a pronunciare la propria decisione iuxta alligata et probata partium (Cass. n. 24778/2015).

1.5. Nel caso in esame la decisione della CTR è palesemente errata in quanto ha annullato gli avvisi di accertamento perché "l'Ufficio finanziario avrebbe dovuto tenere conto della qualifica di esportatore abituale (....) e non limitarsi ad effettuare dei conteggi astratti e totalmente avulsi dalla fattispecie esaminata". Sul primo profilo, qualifica di esportatore abituale del contribuente, va osservato che la stessa non risulta decisiva ai fini della ricostruzione dell'imponibile in quanto non comporta la automatica ascrivibilità di tutte le operazioni alle cessioni all'esportazione non imponibili, come esattamente osservato dalla ricorrente. Sul secondo profilo, afferente un mancato assolvimento dell'onere probatorio da parte dell'Ufficio, va rilevato che la statuizione, formulata in modo meramente assertivo e privo di riferimenti a concrete circostanze di fatto, contravviene alla predetta regola probatoria e che la CTR laddove avesse individuato, sulla scorta di quanto dedotto ed allegato dalla parte privata, elementi probatoriamente rilevanti, avrebbe dovuto esaminarli e valutarli in concreto.

Poiché, in forza dell'art. 55, comma 1, del DPR n. 633/1972, dall'ammontare dell'imponibile determinato induttivamente "sono computati in detrazione soltanto i versamenti eventualmente eseguiti dal contribuente e le imposte detraibili ai sensi dell'art. 19 risultanti dalle liquidazioni prescritte dagli artt. 27 e 33", l'IVA assolta sulle operazioni passive - ovvero sulle operazioni che, comportando l'acquisto di un bene o la fruizione di un servizio, costituiscono un costo per l'impresa - può essere portata in detrazione in quanto afferente a costi documentati, dovendo invero l'operazione, in relazione alla quale l'ammontare dell'imposta assolta potrà essere detratta dall'ammontare dell'imponibile induttivamente determinato, constare dalle liquidazioni periodiche ed annuali, sicché, se ciò sottolinea e rafforza ulteriormente l'asserto secondo il quale l'IVA potrà essere portata in detrazione se ed in quanto il contribuente nei confronti del quale si procede con accertamento induttivo ne dia prova -, non diversamente, risulta inoppugnabile l'errore in cui è caduta la CTR nell'annullare in toto gli accertamenti, senza procedere ad alcun vaglio degli elementi addotti a sua difesa dalla contribuente e della loro rilevanza, contravvenendo al suo obbligo decisionale.

1.6. In conclusione il ricorso va accolto, la sentenza impugnata va cassata e, non potendo essere decisa nel merito la controversia, va rinviata alla CTR in altra composizione per il riesame alla luce dei principi espressi e per la statuizione anche sulle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla CTR della Lombardia in altra composizione per il riesame e la statuizione sulle spese del giudizio di legittimità.