Tributi - IVA - Accertamento - Variazioni del luogo di esercizio dell'attività - Obbligo di dichiarazione - Violazione - Presunzione di cessione - Definizione della sanzione ex art. 15 della L. n. 289 del 2002 - Operatività della presunzione

Svolgimento del processo

Nei confronti di P.H.I. s.r.l., a seguito di p.v.c., in cui si dava atto fra l'altro del rinvenimento di due magazzini di deposito non denunciati, venne emesso avviso di accertamento per l'anno 2002 con cui si operava un recupero ai fini IVA, IRPEG e IRAP, scaturente dal riscontro di merce in magazzino e dalla presunzione di cessioni di beni senza fattura. Dopo il p.v.c., e prima detratto impositivo, la contribuente propose istanza di condono ai sensi dell'art. 15 I. n. 289/2002 limitatamente alla violazione dell'omessa denuncia dei magazzini di cui sopra. Il ricorso della contribuente fu disatteso dalla CTP, Propose appello la società contribuente deducendo che parte dei beni considerati mancanti, per il valore di € 67.540,88, erano stati rinvenuti in uno dei due box utilizzati dalla società benché non denunciati, mentre non risultavano rinvenuti beni per € 33.962,72, oltre altri beni per € 1.478,40 che erano stati successivamente rinvenuti. La Commissione Tributaria Regionale della Lombardia accolse parzialmente l'appello, rideterminando il valore della ripresa a tassazione in, €. 35.442,00, sulla base della seguente motivazione.

Parte dei beni inizialmente considerati come mancanti sono stati poi rinvenuti in uno dei due box utilizzati dalla società, benché non denunciati ma la cui omessa comunicazione risulta sanata mediante condono; ne consegue che solo per i beni ritrovati deve ritenersi superata la presunzione di cessione di cui all'art. 53 d.p.r. n. 633/1972.

Ha proposto ricorso per cassazione l'Agenzia delle Entrate sulla base di due motivi.

Motivi della decisione

Con il primo motivo si denuncia violazione dell'art. 15 I. n. 289/2002, in combinato disposto con l'art. 35 d.p.r. n. 633/1972, ai sensi dell'art. 360 n. 3 c.p.c. Osserva la ricorrente che il condono ha effetto sanante solo rispetto alla sanzione amministrativa che sarebbe stata comminata per la violazione di natura formale consistente nella mancata comunicazione della variazione del luogo di esercizio dell'attività d'impresa, ma non rispetto agli effetti sostanziali dell'omessa comunicazione ai fini dell'accertamento delle imposte dirette e indirette.

Con il secondo motivo si denuncia violazione dell'art. 15 I. n. 289/2002, in combinato disposto con gli artt. 35 e 53 d.p.r. n. 633/1972, nonché con gli artt. 1 e 4 d.p.r. n. 441/1997, ai sensi dell'art. 360 n. 3 c.p.c. Osserva la ricorrente che in materia di IVA non trova applicazione l'effetto sanante del condono della violazione consistente nell'omessa comunicazione della variazione del luogo di esercizio dell'attività d'impresa se tale effetto può determinare una rinuncia generale e indiscriminata all'accertamento dell'imponibile a causa dell'inapplicabilità della presunzione di cessione dei beni dell'impresa, in contrasto con l'ordinamento comunitario.

Il primo motivo è fondato. In tema di imposta sul valore aggiunto, ai sensi dell’art. 35 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, ogni variazione degli elementi che connotano l'attività d’impresa, come indicati nella denunzia di inizio dell'attività (ivi compreso il luogo di esercizio: secondo comma, n. 4), deve essere dichiarato entro trenta giorni all'ufficio IVA competente; in mancanza della denunzia di variazione, ogni trasferimento del luogo di esercizio dell'attività, così come la modificazione di ogni altro elemento indicato nella denunzia, è inopponibile all'amministrazione finanziaria, con la conseguenza che la presunzione di cessione dei beni acquistati, importati o prodotti, prevista dall'art. 53, primo comma, opera con riferimento al luogo di esercizio dell'attività originariamente denunziato, quand'anche si tratti di locali di pertinenza del contribuente, se l'inerenza di questi ultimi all'esercizio dell’impresa non sia stata formalmente dichiarata nei modi e nei termini stabiliti (Cass. 30 agosto 2006, n. 18818 e 2 luglio 1990, n. 6761; nel senso dell'inopponibilità  all’amministrazione finanziaria del trasferimento del luogo di esercizio dell'attività non denunciato anche Cass. 20 luglio 2011, n. 15919). Prevedono gli artt. 53, comma 2, d.p.r. n. 633/1972 e 1 d.p.r. n. 441/1997 che, agli effetti della disciplina delle presunzioni di cessione, la disponibilità di depositi o altri locali deve risultare dalla dichiarazione di cui all'art. 35 d.p.r. n. 633/1972, "sempre che di data anteriore al passaggio dei beni" (art. 1).

Come affermato da Cass. 14 aprile 1999, n. 3691, "la presunzione in discorso non trova ostacolo nell'assoggettamento dell'omissione di detta denuncia a pena pecuniaria, la cui previsione trova autonoma ragione e titolo nell'esigenza di sanzionare la relativa infrazione formale, né può essere impedita dalla sopravvenuta "ufficializzazione"' del deposito non dichiarato, se successiva, come pacificamente nella specie, all'immissione in esso della merce acquistata, e quindi al verificarsi degli estremi che determinano l'applicazione della presunzione medesima". In continuità a quanto riconosciuto da questa Corte, non può quindi attribuirsi efficacia impeditiva dell'operatività della presunzione di cessione alla definizione ai sensi dell'art. 15 I. n. 289/2002 della sanzione derivante dall'omessa denuncia del luogo di esercizio dell'attività imprenditoriale. La definizione attiene solo al profilo dell'infrazione formale, ma non rende opponibile all'Amministrazione un luogo destinato all'esercizio dell'impresa, originariamente inopponibile per la mancanza di comunicazione, ai fini del superamento della presunzione di cessione. Con riferimento a tale presunzione il locale non denunciato, nel quale risultano rinvenuti i beni, resta non valutabile quale locate destinato all'esercizio dell'attività d'impresa.

L'accoglimento del primo motivo determina l'assorbimento del secondo motivo.

Non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto la causa può essere decisa nel merito. Trova applicazione, come si è appena osservato, la presunzione di cessione, mentre, quanto alla denuncia di carenza motivazionale dell'atto impositivo, il relativo motivo di appello proposto dalla società contribuente è stato già disatteso dalla CTR, senza che sul punto la pronuncia sia stata impugnata dalla contribuente. L'originario ricorso proposto da quest'ultima va quindi disatteso.

Le spese del giudizio di cassazione, liquidate come in dispositivo, seguono la soccombenza. La proposizione dell'istanza di condono e la disposta compensazione delle spese in sede di appello costituiscono giusto motivo di compensazione delle spese processuali relativamente ai gradi di merito.

P.Q.M.

Accoglie il primo motivo del ricorso, con assorbimento del secondo motivo; cassa la sentenza impugnata e, decidendo la causa nel merito, rigetta il ricorso proposto da P.H.I. s.r.l.; condanna P.H.I. s.r.l. al rimborso delle spese del giudizio di cassazione che liquida in euro 4.000,00 per compenso, oltre le spese prenotate a debito; dispone la compensazione delle spese processuali relativamente ai due gradi di merito.