Tributi - Imposta di registro - Disconoscimento agevolazioni - Soggezione passiva - Responsabilità solidale del notaio rogante - Esclusione

Rilevato che

1. L'Agenzia delle Entrate propone un motivo di ricorso per la cassazione della sentenza n. 93/33/2012 del 29 maggio 2012 con la quale la Commissione tributaria regionale della Campania, a conferma della prima decisione, ha ritenuto illegittimo l'avviso di liquidazione ed irrogazione di sanzioni notificato al notaio R.A. per imposta di registro, ipotecaria e catastale relativa ad un atto pubblico di compravendita da questi registrato in via telematica, previa autoliquidazione dell'imposta principale dovuta.

La commissione tributaria regionale, in particolare, ha ritenuto che il notaio non fosse soggetto passivo dell'imposizione, in quanto solidalmente obbligato, come responsabile d'imposta ex articolo 64 d.P.R. 600/73, al pagamento dell'imposta principale di registro soltanto in funzione dell'interesse generale alla riscossione, e non perché partecipe dei presupposti sostanziali dell'imposizione. Ne conseguiva che la maggior imposta conseguente al disconoscimento dell'agevolazione fruita dalle parti contraenti (trasferimento di fabbricato esente da Iva ex articolo 3, comma 14, lett.b) legge 669/96) poteva essere richiesta unicamente a queste ultime.

Resiste con controricorso il notaio.

Il Procuratore Generale ha concluso per l'accoglimento del ricorso.

2.1 Con l'unico motivo di ricorso si lamenta - ex art. 360, 1° co. n. 3 cod.proc.civ. - violazione e falsa applicazione dell'articolo 3 ter I. 463/97 sulla registrazione telematica degli atti, nonché dell'articolo 42, primo comma, d.P.R. 131/86. Per avere la commissione tributaria regionale omesso di considerare che la legittimazione passiva del notaio discendeva, nella specie, dal carattere principale dell'imposta richiesta; dovuta a seguito di un errore dal medesimo realizzato nell'autoliquidazione (riconoscimento di agevolazione non spettante).

2.2 Il motivo è infondato.

Va premesso che il notaio è coinvolto nell'imposizione in quanto pubblico ufficiale rogante l'atto, ed obbligato a richiedere la registrazione (art. 10, lett.b d.P.R. 131/86). Egli risulta, per contro, estraneo al presupposto impositivo, che concerne unicamente le parti contraenti nel momento in cui partecipano alla stipulazione di un atto traslativo di ricchezza o regolativo di un affare al quale l'ordinamento riconduce - in capo ai contraenti stessi e soltanto a costoro - un'espressione di capacità contributiva. In particolare, la responsabilità del notaio per il pagamento dell'imposta trova fondamento in una fattispecie ulteriore e diversa da quella, strettamente impositiva, propria dei contraenti; ed insita nel ruolo di garanzia a lui assegnato ex lege nel rafforzamento della pretesa dell'amministrazione finanziaria e della sua satisfattività. Su tale premessa, l'obbligo al pagamento viene posto a carico del notaio ex art.57 d.P.R. 131/86 nella sua qualità di responsabile d'imposta, così come definita in via generale dal terzo comma dell'articolo 64 d.P.R. 600/73. Tale veste implica l'affiancamento della responsabilità del notaio a quella dei soggetti contraenti nella loro veste di contribuenti effettivi (obbligato '"insieme con altri"), ma la solidarietà passiva che viene in tal modo a costituirsi muove da una relazione che non è paritetica, ma secondaria o dipendente rispetto a quella delle parti contraenti; tanto da consentire al notaio di esercitare nei confronti di queste ultime la rivalsa per l'intero ammontare di quanto pagato (art.64 cit.) laddove, in diversa ipotesi di responsabilità paritetica da co-realizzazione del presupposto impositivo, non di rivalsa per l'intero si tratterebbe ma di regresso pro quota.

Si tratta di principi più volte affermati (Cass. 19172/04; Cass. 16390/02; Cass. 9439- 9440/05), e ribaditi (Cass. 5016/15, ord.) anche con specifico riguardo alla natura del ruolo notarile in procedura di registrazione telematica degli atti, ai sensi del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 463.

E' proprio in ragione della peculiare natura di tale ruolo, che l'articolo 57 cit. limita la responsabilità del notaio rogante al pagamento della sola imposta principale; non risultando il pubblico ufficiale gravato da responsabilità alcuna per l'imposta complementare e suppletiva.

2.3 Ciò posto, corretta deve ritenersi la decisione qui impugnata, la quale ha escluso la responsabilità del notaio proprio perché invocata in relazione ad un'imposta non avente natura principale, bensì complementare.

Non vi sono infatti ragioni per discostarsi dall' orientamento di legittimità, secondo cui, in base all'art. 42, comma primo, del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, l'imposta di registro liquidata dall'ufficio a seguito dell'accertata insussistenza dei presupposti del trattamento agevolato, applicato al momento della registrazione dell'atto di trasferimento della proprietà di un bene immobile, va qualificata come imposta "complementare"; non rientrando nelle altre specie, positivamente definite, dell'imposta "principale" (in quanto applicata in un momento successivo alla registrazione) e dell'imposta "suppletiva" (in quanto, rivedendo a posteriori il criterio di liquidazione in precedenza seguito, non è rivolta ad emendare errori od omissioni commessi dall'ufficio in sede di registrazione). Questo criterio discretivo, già fatto proprio da Cass. SSUU n. 1196/00 (con riguardo alla previgente disciplina dell'imposta di registro, ma sulla base di considerazioni valide anche ex articolo 42 d.P.R. 131/86), è stato da ultimo riaffermato da Cass. 2400/17 (in fattispecie di agevolazione "prima casa" ma, anche in tal caso, sulla base di argomenti di portata generale).

La conclusione qui accolta non muta per effetto dell'adozione della procedura telematica di adempimento ex art. 3-ter d.lgs. 463/97. Atteso che anche nell'osservanza di tale procedura - incidente sulle modalità di liquidazione e pagamento del tributo, ma non sulla natura della responsabilità tributaria - l'imposta qui richiesta al notaio manteneva (anche ai fini dell'art.57 cit.) carattere non principale, ma complementare; derivando essa dal successivo accertamento da parte dell'ufficio (della mancanza) di un presupposto dell'agevolazione (qualità di soggetto Iva del  cedente) non risultante tra gli "elementi desumibili dall'atto" come previsto dall’art.3 ter cit. per il controllo diretto nei sessanta giorni, ma anzi emerso in contrasto con quanto dichiarato dalle parti al notaio rogante, e da questi considerato nell'autoliquidazione in sede di registrazione telematica.

P.Q.M.

rigetta il ricorso;

condanna parte ricorrente al pagamento delle spese del giudizio di cassazione, che liquida in euro 4.000,00, oltre rimborso forfettario spese generali ed accessori di legge.