Tributi - Accertamento - Studi di settore - Scostamento tra i ricavi dichiarati e quelli calcolati in base agli "standards" applicati - Esiguità del reddito dichiarato dalla contribuente - Condotta imprenditoriale antieconomica

Ritenuto in fatto

1. La Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, con sentenza n. 44/28/12, depositata il 06.04.2012 e non notificata, in riforma della sentenza di primo grado, confermava l'avviso di accertamento n. T93L00027 per IVA ed IRAP, anno di imposta 2004, emesso nei confronti della società Costruzioni Meccaniche "A.M." SRL, con il quale venivano recuperati a tassazione maggiori redditi non dichiarati, sulla scorta dello scostamento dei ricavi dai minimi previsti dagli studi di settore.

2. Il giudice di appello, dopo aver ricordato la valenza probatoria degli studi di settore, applicati nel rispetto del principio del contraddittorio, affermava che l'elemento fornito dall’ufficio, e cioè l'esiguità del reddito dichiarato, era elemento sufficiente a giustificare il ricorso allo studio di settore che, comunque, era stato applicato calcolando lo scostamento tra i ricavi dichiarati e quelli minimi risultanti dal detto studio, ai fini della congruità.

Nel valutare le difese della contribuente il secondo giudice affermava che i dati e gli indici economici forniti, relativi all'analisi aziendale, non giustificavano i minori ricavi dichiarati rispetto alle risultanze degli studi di settore.

3. La società ricorre per cassazione su due motivi. L'Agenzia delle entrate replica con controricorso.

Considerato in diritto

1.1. Con il primo motivo viene denunciata la nullità della sentenza per violazione degli artt. 112 cpc e 57 del DLGS n. 546/1992 (art. 360, comma 1, n. 3, cpc) per essere la decisione impugnata fondata su un motivo nuovo proposto in appello (l'antieconomicità) e per l'omessa pronuncia sulla relativa eccezione di inammissibilità.

Sostiene la ricorrente che solo con l'appello l'Agenzia avrebbe sostenuto l'antieconomicità della gestione attraverso l'analisi dei modesti ricavi, condotta confrontando gli anni dal 2003 al 2008.

1.2. Con il secondo motivo la ricorrente denuncia la omessa e/o insufficiente motivazione in ordine a questioni di fatto decisive della risoluzione della controversia relative ai costi di produzione sostenuti (art. 360, comma 1, n. 5, cpc).

2.1.1. Il primo motivo è infondato, in quanto non si ravvisa l'omessa pronuncia sull’eccezione di novità del motivo, in quanto dal tenore della sentenza, se ne desume il chiaro, anche se implicito, accoglimento, il che esclude la nullità della sentenza per violazione del divieto dei nova in appello.

2.1.2. E' preliminare ricordare che i parametri o studi di settore previsti dall’art. 3, commi da 181 a 187, legge 28 dicembre 1995, n. 549, rappresentando la risultante dell'estrapolazione statistica di una pluralità di dati settoriali acquisiti su campioni di contribuenti e dalle relative dichiarazioni, rivelano valori che, quando eccedono il dichiarato, integrano il presupposto per il legittimo esercizio da parte dell'Ufficio dell'accertamento analitico-induttivo, ex art. 39, primo comma, lett. d, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, che deve essere necessariamente svolto in contraddittorio con il contribuente, sul quale, nella fase amministrativa e, soprattutto, in quella contenziosa, incombe l’onere di allegare e provare, senza limitazioni di mezzi e di contenuto, la sussistenza di circostanze di fatto tali da allontanare la sua attività dal modello normale al quale i parametri fanno riferimento, sì da giustificare un reddito inferiore a quello che sarebbe stato normale secondo la procedura di accertamento tributario standardizzato, mentre all'ente impositore fa carico la dimostrazione dell'applicabilità dello "standard" prescelto al caso concreto oggetto di accertamento (Cass. n. 3415/2015

2.1.3. Ciò premesso, va osservato che, nel caso in esame, la CTR ha delimitato il suo ambito valutativo agli elementi posti a base dell'accertamento per l'anno di imposta in esame, e cioè la esiguità del reddito dichiarato dalla contribuente e lo scostamento tra i ricavi sviluppati dalla stessa ed i più elevati, valori elaborati in base statistica con gli studi di settore, e la affermazione di antieconomicità della condotta imprenditoriale a cui perviene è la sintesi di tale valutazione e non è frutto di indagine su autonomi e nuovi elementi desunti dagli altri anni di imposta, che sarebbero stati prospettati dall'Agenzia in secondo grado. Ciò si ricava dall’incipit del passaggio motivazionale relativo, laddove - dopo avere esposto le rispettive prospettazioni delle parti - si distacca da entrambe, per focalizzare la sua attenzione solo sugli elementi rientranti nello specifico perimetro dell'accertamento compiuto sull'anno 2004 e cioè l'esiguità del reddito dichiarato e lo scostamento tra i ricavi dichiarati e quelli accertati, e afferma "In realtà gli elementi di antieconomicità forniti dall'Ufficio, esiguità del reddito dichiarato è elemento sufficiente a giustificare l'applicazione dello studio di settore..." (fol. 3 della sent. impugnata).

2.2.1. Anche il secondo motivo è infondato.

2.2.2. Sostiene la ricorrente che la CTR non ha motivato sui seguenti punti: sulle ragioni che la hanno portata a ritenere esigui i redditi dichiarati, sugli elementi in base ai quali ha ritenuto di considerare l'organizzazione aziendale antieconomica; sulle ragioni per cui i dati e gli indici economici, illustrati dalla parte privata a prova dell'economicità della gestione aziendale, debbano ritenersi non idonei a giustificare lo scostamento registrato dallo studio di settore. Tale prospettazione non può essere condivisa.

2.2.3. E' necessario ricordare che questa Corte, dopo la sentenza delle Sezioni Unite n. 26635/2009, ha già avuto modo di chiarire che l'accertamento tributario standardizzato mediante applicazione dei parametri o degli studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è "ex lege" determinata dallo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli "standards" in sé considerati - meri strumenti di ricostruzione per elaborazione statistica della normale redditività - ma nasce solo in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente, pena la nullità dell'accertamento, con il contribuente. In tale sede, questi ha l'onere di provare, senza limitazione di mezzi e contenuto, la sussistenza di condizioni che giustificano l'esclusione dell'impresa dall'area dei soggetti cui possono essere applicati gli "standards" o la specifica realtà dell'attività economica nel periodo di tempo in esame, mentre la motivazione dell'atto di accertamento non può esaurirsi nel rilievo dello scostamento, ma va integrata con la dimostrazione dell'applicabilità in concreto dello "standard" prescelto e delle ragioni per le quali sono state disattese le contestazioni sollevate. L'esito del contraddittorio, tuttavia, non condiziona l'impugnabilità dell'accertamento, potendo il giudice tributario liberamente valutare tanto l'applicabilità degli "standards" al caso concreto, da dimostrarsi dall'ente impositore, quanto la controprova offerta dal contribuente che, al riguardo, non è vincolato alle eccezioni sollevate nella fase del procedimento amministrativo e dispone della più ampia facoltà, incluso il ricorso a presunzioni semplici, anche se non abbia risposto all'invito al contraddittorio in sede amministrativa. In tal caso, però, egli ne assume le conseguenze, in quando l'Ufficio può motivare l'accertamento sulla sola base dell'applicazione degli "standards", dando conto dell'impossibilità di costituire il contraddittorio con il contribuente, nonostante il rituale invito, ed il giudice può valutare, nel quadro probatorio, la mancata risposta all'invito (cfr. Cass. sent. n. 11633/2013).

2.2.4. Orbene, ciò premesso in punto di diritto, va osservato, con riferimento al primo profilo della doglianza, che nel caso in esame l'applicazione degli studi di settore è stata preceduta dalla regolare instaurazione del contraddittorio e che l'Amministrazione ha valutato la applicazione degli standard allo specifico caso, tanto che ha accertato i maggiori ricavi nella misura minima prevista dagli stessi standard. Sul risultato di tali presunzioni, non adeguatamente contrastate dalla contribuente in ragione dell'onere della prova su di lei gravante, la CTR ha convenuto, con un giudizio di merito sulla esiguità dei redditi insindacabile in sede di legittimità, se non per carenze motivazionali che tuttavia non possono essere denunciate in maniera astratta, mediante la sollecitazione di una mera rivalutazione delle emergenze istruttorie, come fatto dalla ricorrente.

2.2.5. Quanto al profilo dell'antieconomicità va ribadito quanto già espresso sub 2.1.3.

2.2.6. In merito all'ultimo punto, relativo agli elementi probatori offerti dalla contribuente e, segnatamente la redditività crescente negli anni della società, la realizzazione di utili, nonostante i costi elevati - relativi a imposte, costo per lavoratori dipendenti e per amministratori -, osserva la Corte che la decisione impugnata risulta immune da vizi in quanto la CTR ha affermato che gli elementi forniti dalla contribuente non giustificano i minori ricavi dichiarati rispetto agli studi di settore e la censura non intercetta tale ratio decidendi, limitandosi a riproporre un mero computo aritmetico delle diverse voci senza entrare nel merito delle scelte gestionali giustificanti le stesse voci.

3.1. In conclusione, il ricorso va rigettato per infondatezza dei motivi.

3.2. Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza nella misura liquidata in dispositivo.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso per infondatezza dei motivi;

- condanna la ricorrente alla rifusione delle spese del giudizio di legittimità, che liquida nel compenso di €. 10.260, 00,oltre spese prenotate a debito.