Tributi - Rimborso imposte versate indebitamente - Termine di prescrizione

Osserva

Con sentenza n. 594/08/2018, depositata il 14.2.2018 notificata il 27.4.2018, la CTR della Lombardia ha rigettato l'appello di L. s.p.a. nei confronti dell'Agenzia delle Entrate per la riforma della sentenza di primo grado della CTP di Varese che aveva rigettato la impugnazione avverso il diniego di rimborso di tributi corrisposti negli anni dal 2001 al 2004, sul presupposto della decadenza dei termini fissati per la richiesta di rimborso.

La contribuente ricorre per la cassazione della sentenza affidando il suo mezzo a due censure, illustrate con memoria. L'Agenzia delle Entrate resiste con controricorso.

1. Preliminarmente la ricorrente solleva la eccezione di illegittimità costituzionale dell'art. 2 comma 1 quater del DL 201/2011 il quale ha introdotto uno ius superveniens ad efficacia retroattiva nella parte in cui esclude dall'applicazione della deduzione Irap il costo lavoro relativo ai periodi di imposta antecedenti il 2007.

2. Con articolata, distinta censura, la ricorrente deduce la illegittimità della sentenza in relazione all'art. 360 n. 3 c.p.c. per violazione e falsa applicazione dell'art. 2 comma 1 quater del DL 201/2011 di cui la CTR aveva fornito una interpretazione in conflitto con gli artt. 3, 24, 42 e 53 Costituzione.

2. a. In sostanza la contribuente eccepisce la illegittimità costituzionale della norma posta a base della richiesta di rimborso come interpretata dalla CTR, cosicché è necessario esaminare anzitutto la prospettata violazione di legge, alla luce della quale si appalesa la ratio delle dedotta incostituzionalità.

3. Le censure di violazione di legge non sono fondate.

L'art. 2 del d.l. 6 dicembre 2011 n. 201, convertito dalla I. 22 dicembre 2011 n. 214, prevede, a decorrere dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2012, la deducibilità, ai sensi dell'articolo 99 comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con il decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni, di un importo pari all'imposta regionale sulle attività produttive determinata ai sensi degli articoli 5, 5-bis, 6, 7 e 8 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, relativa alla quota imponibile delle spese per il personale dipendente e assimilato al netto delle deduzioni spettanti ai sensi dell'articolo 11, commi 1, lettera a), 1-bis, 4-bis, 4-bis. 1 del medesimo decreto legislativo n. 446 del 1997.

Tale deduzione analitica si aggiunge alla previgente deduzione forfettaria del 10% dell'Irap, a suo tempo introdotta dall'articolo 6, decreto legge n. 185/2008.

La deducibilità è stata estesa anche ai periodi di imposta precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2012, se alla data del 28 dicembre 2011 era ancora pendente il termine di 48 mesi per richiedere il rimborso.

Il comma 1 quater del citato art. 2 (inserito dall'art. 4, comma 12, del decreto-legge 2 marzo 2012 n. 16) prevede, infatti, che "in relazione a quanto disposto al comma 1 e tenuto conto di quanto previsto dai commi da 2 a 4 dell'art. 6 del citato - decreto legge 29 novembre 2008 n. 185, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 gennaio 2009 n. 2, con provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate sono stabilite le modalità di presentazione delle istanze di rimborso relative ai periodi di imposta precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2012, per i quali, alla data di entrata in vigore del presente decreto, sia ancora pendente il termine di cui all'art. 38 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973 n. 602, nonché ogni altra disposizione di attuazione del presente articolo".

E' stato pertanto, previsto, il rimborso delle maggiori imposte versate per effetto della mancata deduzione IRAP nei quattro periodi d'imposta precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2012, purché alla data del 28 dicembre 2011 (entrata in vigore del Salva Italia) fosse ancora pendente il termine di 48 mesi (quattro anni) previsto dall'art. 38 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973 n. 602 (in pratica, dal 28 dicembre 2007).

Le istanze di rimborso per cui è causa, siccome relative all'IRPEG/IRES versata negli anni dal 2001 al 2004 non rientrano nella previsione di limitata "retroattività" dello ius superveniens.

4. La eccezione di illegittimità costituzionale della norma appare manifestamente infondata.

In tema di imposte dirette la legge, in generale, ha sempre tendenzialmente escluso la deducibilità dall'imponibile di oneri di natura fiscale e, dall'altro, solo il legislatore può discrezionalmente regolare la materia degli oneri deducibili, in particolare di natura fiscale.

La legittimità dell'esercizio di potere ampiamente discrezionale del legislatore, nella disciplina agevolativa, è reiteratamente, ribadita dalla Corte Costituzionale - la quale ha affermato che «norme di tale tipo, aventi carattere eccezionale e derogatorio, costituiscono esercizio di un potere discrezionale del legislatore, censurabile solo per la sua eventuale palese arbitrarietà o irrazionalità (sentenza n. 292 del 1987; ordinanza n. 174 del 2001; sentenze n.ri 117 del 2017 e 17 del 2018) - e dalla Corte EDU secondo cui la materia dell'imposizione fiscale fa parte del nucleo duro delle prerogative della potestà pubblica (Ferrazzini c. Italia, 12 luglio 2011,) con vasta discrezionalità entro i confini di riserva di legge (James e altri c. Regno Unito, 21 febbraio 1986, conf. Spack c. Rep. Ceca) e ragionevole finanza pubblica (National & pro vincial building society c. Regno Unito, 23 ottobre 1997) (Cass. 11087/2019).

Nell'ordinamento tributario vige, per la ripetizione del pagamento indebito, un regime speciale basato sull'istanza di parte, da presentare, a pena di decadenza dal relativo diritto, nel termine previsto dalle singole leggi di imposta o, in mancanza di queste, dalle norme del contenzioso tributario (Cass. n. 11456/2011): l'art. 38 del DPR n. 602/1973 e l'art. 21, comma 2, del D.Lgs. n. 546/1992, norma quest'ultima residuale e di chiusura del sistema. Costituisce principio connaturato alla logica dello Stato di diritto quello in virtù del quale qualsiasi situazione o rapporto giuridico diviene irretrattabile in presenza di determinati eventi, quali lo spirale di termini di prescrizione o di decadenza, l'intervento di una sentenza passata in giudicato o altri motivi previsti dalla legge, e ciò a tutela del principio, di preminente interesse costituzionale, della certezza delle situazioni giuridiche.

Spetta al solo legislatore, in casi come quello del sopravvenire di pronunce comunitarie ovvero di una legge retroattiva, la valutazione discrezionale, nel rispetto dei principi costituzionali coinvolti, in ordine all'eventuale introduzione di termini e modalità di "riapertura" di rapporti esauriti, nel rispetto dei principi di uguaglianza e di ragionevolezza.

Nella specie la retroattività del diritto al rimborso è stata ancorata alla norma generale per la ripetizione dell'indebito tributario (l'art. 38 del DPR 602/1973).

Anche a voler ammettere la configurabilità di un affidamento incolpevole nella legittimità della norma vigente, la tutela di una tale situazione deve ritenersi recessiva rispetto al principio della certezza delle situazioni giuridiche, soprattutto in materia di entrate tributarie, che riceverebbe un grave vulnus, in ragione della sostanziale protrazione a tempo indeterminato dei rapporti tributari che ne deriverebbe (cfr Cass. 13676/2014).

5. La questione di costituzionalità deve essere dichiarata manifestamente infondata. Il ricorso deve essere rigettato.

Le spese seguono la soccombenza.

Ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater D.P.R. n. 115/02, inserito dall'art. 1, comma 17 legge n. 228/12, va dichiarata la sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte dei ricorrenti, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato A pari a quello dovuto per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stesso art. 13.

P.Q.M.

Dichiara manifestamente infondata la questione di costituzionalità. Rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento delle spese processuali che liquida in euro 29.000,00 oltre alle spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater D.P.R. n. 115/02, inserito dall’art. 1, comma 17 legge n. 228/12, dichiara la sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte dei ricorrenti, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stesso art. 13.