Tributi - Accise - Energia elettrica autoprodotta da fonti rinnovabili - Cessione ai consorziati - Esenzione ex art. 52, co. 3, lett. b), D.Lgs. n. 504 del 1995 - Esclusione - Condizioni

Fatti di causa

I. s.cons.r.l. (ora incorporata nella Compagnia V. delle A.T. Srl) impugnava l'avviso di pagamento con cui l'Agenzia delle dogane recuperava per il periodo dal 2009 al 2013 recuperava le accise non versate sull'energia elettrica autoprodotta da energie rinnovabili e ceduta ai consorziati in assenza delle condizioni per fruire del regime di esenzione previsto dall'art. 52, comma 3, lett. b, d.lgs. n. 504 del 1995.

Il consorzio deduceva l'infondatezza della pretesa ed eccepiva, in ogni caso, l'inesigibilità del tributo atteso il legittimo affidamento generato dalle determinazioni dell'Amministrazione finanziaria che, in numerosi atti, aveva accolto la qualificazione della società come autoproduttore e riconosciuto l'operatività del regime di esenzione, in risposta anche ad un interpello avviato dalla società.

La Commissione tributaria provinciale di Alessandria rigettava il ricorso. La sentenza era confermata dal giudice d'appello.

I. s.cons.r.l. ricorre per cassazione con tre motivi. Resiste l'Agenzia delle dogane con controricorso.

Entrambe le parti hanno altresì depositato memoria ex art. 370 c.p.c. La contribuente ha altresì chiesto rinvio pregiudiziale ex art. 267 TFUE.

Ragioni della decisione

1. Il primo motivo denuncia, ai sensi dell'art. 360 n. 3 c.p.c., violazione e falsa applicazione dell'art. 10 I. n. 212 del 2000 per aver la CTR escluso l'applicabilità del legittimo affidamento alla pretesa sostanziale, limitandone gli effetti esclusivamente al piano sanzionatorio. Sottolinea, inoltre, che l'Amministrazione aveva già riconosciuto in passato alla società contribuente la qualifica di autoproduttore e il relativo regime di esenzione, con conseguente buona fede del consorzio nel ritenere dovuta l'esenzione; deduce, in subordine, l'illegittimità costituzionale e l'incompatibilità unionale della norma.

1.1. Il secondo motivo denuncia, ai sensi dell'art. 360 n. 3 c.p.c., violazione e falsa applicazione dell'art. 11 I. n. 212 del 2000 per aver la CTR ritenuto non preclusiva la risposta all'interpello perché dichiarato inammissibile, neppure considerando le ulteriori determinazioni dell'Ufficio specificamente riferite alla medesima società, a cui vanno attribuiti gli stessi effetti della risposta data ad un interpello generale.

1.2. Il terzo motivo denuncia, ai sensi dell'art. 360 n. 3 c.p.c., violazione e falsa applicazione degli artt. 52, comma 3, lett. b, TUA, 2, comma 2, d.lgs. n. 79 del 1999, evidenziando la spettanza dell'esenzione da accisa per l'energia elettrica autoprodotta dalla società consortile e ceduta alle imprese consorziate.

2. È pregiudiziale l'esame del terzo motivo, concernente la spettanza dell'esenzione a I. s.cons.r.l, che è infondato.

3. Preliminarmente, peraltro, appare utile delineare il quadro normativo applicabile ratione temporis alla fattispecie, anche a seguito delle modifiche al d.lgs. n. 504 del 1995 conseguenti alla attuazione, con d.lgs. 2 febbraio 2007, n. 26 e a far data dal 01/06/2007, della direttiva n. 2003/96/CE, che ha ristrutturato il quadro comunitario per la tassazione dei prodotti energetici e dell'elettricità. I testi normativi che si vanno ad esaminare non hanno subito modifiche rilevanti in questa sede ad opera del d.l. 2 marzo 2012, n. 16, conv. con modif. nella I. 26 aprile 2012, n. 44.

3.1. Ai sensi dell'art. 52, comma 1, TUA «l'energia elettrica (codice NC 2716) è sottoposta ad accisa, con l'applicazione delle aliquote di cui all'allegato I, al momento della fornitura ai consumatori finali ovvero al momento del consumo per l'energia elettrica prodotta per uso proprio».

3.2. Obbligati al pagamento dell'accisa sono, tra gli altri, anche «gli esercenti le officine di produzione di energia elettrica utilizzata per uso proprio» (art. 53, comma 1, lett. b), TUA), purché non esclusi dal pagamento dell'imposta ai sensi dell'art. 52, comma 2, TUA. Per quanto interessa in questa sede, poi, non è sottoposta ad accisa solo l'energia elettrica «prodotta con impianti azionati da fonti rinnovabili ai sensi della normativa vigente in materia, con potenza non superiore a 20 kW» (art. 52, comma 2, lett. a), TUA).

3.3. L'officina di produzione è «costituita dal complesso degli apparati di produzione, accumulazione, trasformazione e distribuzione dell'energia elettrica esercitati da una medesima ditta, anche quando gli apparati di accumulazione, trasformazione e distribuzione sono collocati in luoghi distinti da quelli in cui si trovano gli apparati di produzione, pur se ubicati in comuni diversi» (art. 54, comma 1, TUA).

3.4. I soggetti obbligati al pagamento delle accise e, in particolare, gli esercenti officine di produzione di energia elettrica utilizzata per uso proprio, «hanno l'obbligo di denunciare preventivamente la propria attività all'Ufficio dell'Agenzia delle dogane competente per territorio e di dichiarare ogni variazione [...]» (art. 53, comma 4, TUA). A seguito della denuncia, l'Ufficio competente, verificata la sussistenza di tutte le condizioni previste dalla legge ed effettuati i necessari controlli, rilascia alle officine di produzione di energia elettrica una licenza di esercizio (art. 53, comma 7, TUA) e queste ultime sono tenute a presentare, entro il mese di marzo dell'anno successivo a quello cui la dichiarazione si riferisce, «una dichiarazione di consumo annuale, contenente, (...), tutti gli elementi necessari per l'accertamento del debito d'imposta relativo ad ogni mese solare, nonché l'energia elettrica prodotta, prelevata o immessa nella rete di trasmissione o distribuzione» (art. 53, commi 8 e 9, TUA).

3.5. Infine, ai sensi dell'art. 52, comma 3, lett. b), TUA è esentata da accise l'energia elettrica «prodotta con impianti azionati da fonti rinnovabili ai sensi della normativa vigente in materia, con potenza disponibile superiore a 20 kW, consumata dalle imprese di autoproduzione in locali e luoghi diversi dalle abitazioni».

3.6. La formulazione della disposizione riprende, in sostanza, il testo dell'art. 10, comma 6, della I. 13 maggio 1999, n. 133, che, con riferimento alle addizionali erariali, così recita: «Al fine di agevolare il raggiungimento degli obiettivi di cui al Protocollo sui cambiamenti climatici, adottato a Kyoto il 10 dicembre 1997, l'energia elettrica prodotta da fonti rinnovabili, consumata dalle imprese di autoproduzione e per qualsiasi uso in locali e luoghi diversi dalle abitazioni è esclusa dall'applicazione delle addizionali erariali [...]». Le menzionate addizionali erariali sono state poi abrogate dall'art. 28, comma 1, della I. 23 dicembre 2000, n. 388 che, peraltro, estende all'imposta erariale di consumo di cui all'art. 52 TUA «tutte le agevolazioni previste, fino alla data di entrata in vigore della presente legge, per l'addizionale erariale sull'energia elettrica» (art. 28, comma 3, della I. n. 388 del 2000), con disposizione poi assorbita dalla nuova formulazione dell'art. 52 TUA, conseguente alla novella di cui al d.lgs. n. 26 del 2007.

3.7. Va, infine, ricordato che, l'art. 2, comma 2, del d.lgs. n. 79 del 1999, attuativo della direttiva n. 96/92/CE del 19 dicembre 1996, concernente norme comuni per il mercato interno dell'energia elettrica, stabilisce che, agli effetti del menzionato decreto, «Autoproduttore è la persona fisica o giuridica che produce energia elettrica e la utilizza in misura non inferiore al 70% annuo per uso proprio ovvero per uso delle società controllate, della società controllante e delle società controllate dalla medesima controllante, nonché per uso dei soci delle società cooperative di produzione e distribuzione dell'energia elettrica di cui all'articolo 4, numero 8, della legge 6 dicembre 1962, n. 1643, degli appartenenti ai consorzi o società consortili costituiti per la produzione di energia elettrica da fonti energetiche rinnovabili e per gli usi di fornitura autorizzati nei siti industriali anteriormente alla data di entrata in vigore del presente decreto».

4. Dalla lettura coordinata delle superiori disposizioni si evince che, ai fini della presente controversia, tutte le officine di produzione di energia elettrica per uso proprio sono soggetti obbligati al pagamento delle accise e devono denunciare preventivamente la propria attività, ottenere il rilascio di una licenza di esercizio e depositare annualmente una dichiarazione di consumo.

4.1. Sono, dunque, soggetti obbligati al pagamento delle accise anche gli autoproduttori indicati dall'art. 2, comma 2, del d.lgs. n. 79 del 1999 e, specificamente, quei soggetti che producono energia elettrica e la utilizzano in misura non inferiore al settanta per cento annuo per uso proprio ovvero per uso degli appartenenti ai consorzi o alle società consortili costituiti per la produzione di energia elettrica da fonti energetiche rinnovabili.

4.2. Invero, sono esentati dal pagamento delle accise unicamente le officine di produzione che producono energia elettrica per uso proprio a condizione che: a) la produzione avvenga con impianti azionati da fonti rinnovabili; b) detti impianti abbiano una potenza disponibile superiore a 20 kw; c) l'energia autoprodotta venga anche autoconsumata per usi differenti da quello abitativo.

5. Ciò premesso, va rilevato che, con riguardo alla fattispecie in giudizio, secondo la CTR, la definizione di autoproduttore contenuta nel decreto Bersani non è mutuabile a fini fiscale, laddove l'art. 52, comma 3, lett. b, TUA prevede la esenzione dalle accise unicamente per l'autoproduttore che consumi autonomamente l'energia elettrica prodotta e, dunque, non può essere applicata ai consorzi di produzione, che cedono l'energia prodotta a beneficio delle imprese consorziate.

5.1. Le conclusioni cui giunge la CTR sono corrette e meritano di essere confermate. Invero, come sopra rilevato, la nozione di autoproduzione di cui al d.lgs. n. 79 del 1999 non è idonea ad individuare i soggetti esentati dal pagamento delle accise ai sensi dell'art. 52, comma 3, lett. b), TUA, i quali non rientrano nella menzionata definizione. Valgano le seguenti considerazioni:

a) l'art. 2, comma 1, del d.lgs. n. 79 del 1999 afferma che le definizioni di cui ai successivi commi valgono ai soli fini del decreto e, pertanto, la definizione di autoproduzione di cui al comma 2 trova un limite applicativo testuale;

b) le finalità del decreto Bersani, in linea con la direttiva n. 96/92/CE sono quelle di perseguire un mercato concorrenziale dell'energia elettrica mentre il Testo unico accise, come modificato dal d.lgs. n. 26 del 2007, in attuazione della direttiva n. 2003/96/CE, ha come obiettivo l'armonizzazione della tassazione degli Stati membri della UE in materia di accise sui prodotti energetici: in questo contesto, la definizione di autoproduzione di cui al decreto Bersani deve fare i conti con la qualifica di soggetti obbligati al pagamento delle accise che hanno le officine di produzione di energia elettrica per uso proprio ai sensi del Testo unico accise;

c) l'esenzione prevista dall'art. 52, comma 3, lett. b), TUA con riferimento all'energia elettrica prodotta da fonti rinnovabili è limitata all'utilizzazione che fa dell'energia medesima il soggetto autoproduttore ed è di stretta interpretazione: deve, pertanto, riconoscersi l'esenzione unicamente alla società consortile che produce l'energia, nei limiti del consumo dalla stessa praticato, e non già per l'ipotesi in cui la società consortile ceda l'energia elettrica a distinti soggetti giuridici quali sono i consorziati (nello stesso senso, sebbene con riferimento alle addizionali locali sull'energia elettrica, Cass. n. 8293 del 09/04/2014; Cass. n. 23529 del 12/09/2008), pena facili ed intuibili elusioni della disposizione agevolativa;

d) la giurisprudenza riguardante la traslazione delle agevolazioni Iva spettanti alla società consortile sui singoli consorziati attraverso il meccanismo del cd. ribaltamento dei costi e dei ricavi (Cass. n. 24320 del 04/10/2018; Cass. n. 3166 del 09/02/2018; Cass. n. 18437 del 26/07/2017) segue uno schema differente, in quanto, nelle fattispecie ivi considerate, il contratto di appalto stipulato dal committente con la società consortile è direttamente imputabile alle società consorziate, con conseguente neutralità del consorzio, che non esercita attività commerciale in proprio; nel caso dell'autoproduzione, invece, è la società consortile a svolgere, legittimamente (cfr. Sez. U, n. 12190 del 14/06/2016), attività commerciale in proprio e a cedere il prodotto ai consorziati: laddove lo scopo consortile non è certo quello di godere della agevolazione fiscale, ma quello di approvvigionarsi di energia elettrica a costi contenuti.

5.2. A ciò si aggiunge che l'art. 1, comma 911, I. n. 208 del 2015 applicabile solo con riferimento all'anno d'imposta 2016 (e, pertanto, non alla presente controversia), ha previsto che «l'articolo 52, comma 3, lettera b), del decreto legislativo 26 ottobre 1995, n. 504, si applica anche all'energia elettrica prodotta con impianti azionati da fonti rinnovabili ai sensi della normativa vigente in materia, con potenza disponibile superiore a 20 kw, consumata dai soci delle società cooperative di produzione e distribuzione dell'energia elettrica di cui all'articolo 4, numero 8), della legge 6 dicembre 1962, n. 1643, in locali e luoghi diversi dalle abitazioni».

5.3. La menzionata disposizione richiama pedissequamente solo la prima parte dell'art. 2, comma 2, del decreto Bersani, includendo, pertanto, nell'esenzione i soci delle società cooperative di produzione e distribuzione dell'energia elettrica, ma non estendendo l'esenzione agli appartenenti ai consorzi o società consortili costituiti per la produzione di energia elettrica da fonti energetiche rinnovabili.

5.4. Tale innovazione offre, dunque, un ulteriore spunto argomentativo per confermare la tesi sopra sostenuta: l'estensione dell'esenzione alle sole società cooperative di cui all'art. 2, comma 2, del d.l. n. 79 del 1999 implica, a contrario, che i consorzi e le società consortili, già esclusi, rimangono fuori dal campo applicativo della norma anche per gli anni d'imposta successivi al 2016.

5.5. Va, dunque, enunciato il seguente principio di diritto:

«in tema di accise sull'energia elettrica, la società consortile che autoproduce energia elettrica da fonte rinnovabile, con impianti dalla potenza disponibile superiore a 20 kw, beneficia dell'esenzione prevista dall'art. 52, comma 3, lett. b), del d.lgs. n. 504 del 1995 (nella sua formulazione applicabile ratione temporis, successiva alle modifiche introdotte con il d.lgs. n. 26 del 2007) limitatamente all'energia prodotta e consumata in proprio e non anche a quella prodotta e ceduta ai singoli consorziati».

5.6. In conclusione, non essendo in contestazione che la chiesta esenzione è riferita alla sola energia prodotta e ceduta da I. s.cons.r.l. in favore dei consorziati (e non anche all'energia autoprodotta ed autoconsumata), il motivo non può che essere rigettato.

6. Il primo e il secondo motivo, logicamente connessi, possono essere esaminati unitariamente e sono infondati.

6.1. Secondo la ormai prevalente giurisprudenza di questa Corte, cui si intende dare continuità, «la tutela dell'affidamento incolpevole del contribuente, sancita dall'art. 10, commi 1 e 2, della I. n. 212 del 2000, costituisce espressione di un principio generale dell'ordinamento tributario, che trova origine nei principi affermati dagli artt. 3, 23, 53 e 97 Cost. ed, in materia di tributi armonizzati, in quelli dell'ordinamento dell'Unione europea, sicché deve ritenersi che la situazione di incertezza interpretativa, ingenerata da risoluzioni dell'Amministrazione finanziaria, anche se non influisce sulla debenza dell'imposta, deve essere valutata ai fini dell'esclusione dell'applicazione delle sanzioni» (Cass. n. 370 del 09/01/2019, con ampi riferimenti alla giurisprudenza europea in materia di tributi armonizzati; sempre con riferimento all'esclusione delle sole sanzioni, si vedano ancora Cass. n. 10499 del 03/05/2018; Cass. n. 12635 del 08/02/2017; Cass. n. 5934 del 25/03/2015; Cass. n. 16692 del 03/07/2013; Cass. n. 21070 del 13/10/2011; Cass. n. 19479 del 10/09/2009).

6.2. È stato altresì precisato che «le circolari ministeriali in materia tributaria non costituiscono fonte di diritti ed obblighi, sicché, ove il contribuente si sia conformato ad un'interpretazione erronea fornita dall'Amministrazione finanziaria, è esclusa soltanto l'irrogazione delle relative sanzioni e degli interessi, senza alcun esonero dall'adempimento dell'obbligazione tributaria, in base al principio di tutela dell'affidamento, espressamente sancito dall'art. 10, comma 2, della I. n. 212 del 2000» (Cass. n. 12635 del 19/05/2017; Cass. n. 10195 del 18/05/2016; Cass. n. 3757 del 09/03/2012; Cass. n. 2133 del 14/02/2002), principio che trova origine nell'arresto delle Sezioni Unite, per il quale «la circolare non vincola addirittura la stessa autorità che l'ha emanata, la quale resta libera di modificare, correggere e anche completamente disattendere l'interpretazione adottata. Ciò è tanto vero che si è posto il problema della eventuale tutela del contribuente di fronte al mutamento di indirizzo (interpretativo) adottato dall'amministrazione e si è escluso che tale tutela sia possibile anche sotto il profilo dell'affidamento, stante la evidente collisione che si determinerebbe con il principio - coniugato secondo un diverso lessico, ma riferito ad un unico concetto - di inderogabilità delle norme tributarie, di indisponibilità dell'obbligazione tributaria, di vincolatezza della funzione di imposizione, di irrinunciabilità del diritto di imposta. Non si può, al riguardo, non concordare con quella dottrina secondo la quale ammettere che l'amministrazione, quando esprime opinioni interpretative (ancorché prive di fondamento nella legge), crea vincoli per sé e i Giudici tributari, equivale a riconoscere all'amministrazione stessa un potere normativo che, a tacer d'altro, è in palese conflitto con il principio costituzionale della riserva relativa di legge codificato dall'art. 23 Cost. Tutt'al più, come è stato pure affermato, potrebbe ammettersi che il mutamento da parte dell'amministrazione di un precedente indirizzo (interpretativo) sul quale il contribuente possa aver fatto affidamento, eventualmente rilevi (o possa esse valutato) ai fini della applicazione delle sanzioni e della richiesta degli interessi sulle somme dovute a titolo di imposta» (Sez. U, n. 23031 del 02/11/2007, In motivazione).

6.3. Invero, giusta la valenza generale del principio del legittimo affidamento, è stato anche affermato che i casi di tutela espressamente enunciati dall'art. 10 comma 2, della I. n. 212 del 2000 (attinenti all'area della irrogazione di sanzioni e della richiesta di interessi), vanno considerati quali situazioni meramente esemplificative e legate a ipotesi ritenute maggiormente frequenti, atteso che la regola è idonea a disciplinare una serie indeterminata di casi concreti (Cass. n. 620 del 12/01/2018; Cass. n. 537 del 14/01/2015; Cass. n. 14000 del 22/09/2003; Cass. n. 17576 del 10/12/2002; si veda anche Cass. n. 8197 del 22/04/2015, che esprime analogo principio pur affrontando la questione unicamente dal punto di vista delle sanzioni).

Tuttavia, come chiarito da Cass. n. 25299 del 20/11/2013, dire che l'art. 10 della I. n. 212 del 2000 sia una norma aperta significa unicamente «che la induzione in errore incolpevole del contribuente può essere determinata anche da differenti circostanze di fatto ovvero anche da altre condotte, imputabili ad errore della Amministrazione finanziaria, dalla stessa norma non espressamente considerate». Si tratta, pertanto, di condotte diverse da quelle tipizzate, vale a dire le errate «indicazioni contenute in atti» dell'Amministrazione ovvero i «fatti (...) conseguenti a ritardi, omissioni od errori» della stessa (art. 10, comma 2, I. n. 212 del 2000) o ancora le «obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione della norma impositiva» (art. 10, comma 3, I. n. 212 del 2000), in presenza delle quali la tutela del legittimo affidamento può venire ad incidere sulla stessa debenza del tributo.

Situazioni siffatte, in cui la tutela del legittimo affidamento può incidere sulla stessa debenza del tributo, sono caratterizzate da circostanze concrete di natura eccezionale, che non include quelle in cui l'induzione in errore sia da ascriversi ad informazioni fornite dalla Amministrazione doganale con atti interpretativi di carattere generale o con erronee prassi applicative, in sé già espressamente contemplate dall'art. 10, comma 2, I. n. 212 del 2000 e, dunque, inidonee ad esonerare il contribuente dalla obbligazione tributaria (cfr. sempre Cass. n. 25299 del 2013, cit.).

6.4. Nella vicenda in esame, la contribuente afferma che in svariati atti dell'Amministrazione finanziaria è stata riconosciuta la qualità di autoproduttore di energia elettrica da fonti rinnovabili escluso dall'obbligo di pagamento delle accise, così ingenerando il legittimo affidamento della stessa nella menzionata esenzione.

6.5. Si tratta, peraltro, di valutazioni che l'Amministrazione doganale ha assunto in conseguenza della determinazione del deposito cauzionale (Ufficio tecnico di finanza di Torino del 02/08/2000) ovvero in sede di accertamento ispettivo (Ufficio delle dogane di Aosta del 02/11/2004), atti già rientranti a pieno regime nella formulazione dell'art. 10, comma 2, I. n. 212 del 2000.

6.6. Le conclusioni della CTR sono, dunque, conformi a diritto, spettando alla società contribuente, in ragione del legittimo affidamento specificamente tutelato dall'art. 10, comma 2, della I. n. 212 del 2000, unicamente l'esenzione dalle sanzioni e dagli interessi, puntualmente riconosciuta dalla stessa Amministrazione.

6.7. La norma così interpretata non è incostituzionale, perché al principio, di rilievo costituzionale, del legittimo affidamento fa, comunque, da contrattare il principio, di rilevanza costituzionale, della riserva di legge, nonché gli ulteriori principi di inderogabilità delle norme tributarie, di indisponibilità dell'obbligazione tributaria, di vincolatività della funzione di imposizione e di irrinunciabilità del diritto di imposta, già menzionati dalle Sezioni Unite di questa Corte.

6.8. Né va dato corso al chiesto rinvio pregiudiziale, tenuto conto che, come evidenziato dalla stessa parte ricorrente, la Corte di giustizia ha già ampiamente chiarito che, se è vero che il diritto ad avvalersi del principio della tutela del legittimo affidamento «si estende a ogni individuo in capo al quale un'autorità amministrativa abbia fatto sorgere fondate speranze a causa di assicurazioni precise che essa gli avrebbe fornito» (ex multis, CGUE 14 giugno 2017, in C-26/16, punto 76; CGUE 9 luglio 2015, in C-183/14, punto 44; CGUE 5 marzo 2015, in C-585/13, punto 95), tuttavia «il legittimo affidamento non può basarsi su una prassi illegittima dell'amministrazione» (CGUE 11 aprile 2018, in causa C-532/16, punto 50).

Spetta, dunque, al giudice nazionale stabilire se, avuto conto della specificità del caso concreto, sussistano i presupposti per il riconoscimento della inapplicabilità del tributo ovvero, più semplicemente, delle sanzioni e degli interessi. E, in proposito, la valutazione della CTR, che ha fatto rientrare la tutela nell'ambito di applicazione dell'art. 10, comma 2, della I. n. 212 del 2000, è pienamente coerente con il formante giurisprudenziale interno, a sua volta rispettoso dei principi evincibili dalla giurisprudenza della Corte di giustizia della UE.

Nessun rilievo ha poi l'avvenuta rimessione ad opera della CTR della Campania (in giudizio proposto dall'odierna ricorrente), citata in ricorso, risoltosi con un'ordinanza di irrecevibilità (CGUE 21 giugno 2018, in C-166/18) attesa l'omessa identificazione della specifica «disposizione del diritto dell'Unione nell'ambito della quale le autorità italiane eserciterebbero, nel caso di specie, i loro poteri» e sulle «quali si fonderebbe l'esenzione dall'accisa sull'energia elettrica prevista dalla normativa nazionale applicabile al procedimento principale», nonché della specifica disciplina e degli ulteriori elementi di fatto rilevanti per la determinazione dell'attività del consorzio e l'inquadramento della fattispecie, ossia di tutto quel complesso di dati di fatto e normativi qui, invece, oggetto di disamina e tale da escludere, per le considerazioni svolte, la pertinenza e rilevanza della questione.

7. Quanto, poi, alla applicazione dell'art. 11 I. n. 212 del 2000, deve osservarsi, in termini generali, che l'art. 10, comma 2, I. n. 212 del 2000, nel tutelare l'affidamento del contribuente che si sia conformato a indicazioni contenute in atti dell'Amministrazione finanziaria, «limita gli effetti di tale tutela alla sola esclusione delle sanzioni e degli interessi, senza incidere in alcun modo sull'obbligazione tributaria»; e ciò «diversamente dall'art. 11 della medesima legge, il quale, nel disciplinare il caso in cui il contribuente si sia adeguato ad un esplicito responso dell'Amministrazione finanziaria, motivatamente espresso in esito alla particolare procedura dell'interpello, prevede la nullità degli atti impositivi che siano in contrasto con l'esito dell'interpello» (Cass. n. 19479 del 10/09/2009).

7.1. Ciò premesso sulla distinzione tra le due disposizioni, va evidenziato che nessuno dei provvedimenti assunti dalla Amministrazione doganale, che hanno riconosciuto alla I. s.cons.r.l. la qualifica di soggetto esente da accisa, sono stati resi all'esito di una regolare procedura di interpello come disciplinata dall'art. 11 I. n. 212 del 2000, come ben evidenziato dalla CTR.

7.2. L'interpello del 21/06/2005 è stato ritenuto inammissibile dall'Amministrazione doganale, sicché ogni valutazione compiuta nella risposta comunque fornita (peraltro, riguardante l'addizionale provinciale sul consumo di energia elettrica e non specificamente le accise) non può in alcun modo vincolare i successivi atti posti in essere dall'Amministrazione medesima. Gli altri atti, invece, non sono stati emessi a seguito di regolare procedura di interpello, procedura che sola può determinare l'effetto vincolante previsto dalla citata disposizione di legge.

7.3. Del resto, l'efficacia della risoluzione o della circolare che segue l'interpello «vincola l'Amministrazione, ai sensi dell'art. 11, comma 3, della I. n. 212 del 2000, con esclusivo riferimento alla questione oggetto dell'istanza o, al più, con riguardo ai comportamenti successivi del contribuente riconducibili alla fattispecie oggetto di interpello» (Cass. n. 735 del 13/01/2017).

7.4. Nel caso di specie, si tratta di accise (e non di addizionali provinciali) relative agli anni 2009-2013, successivi, pertanto, all'entrata in vigore del d.lgs. n. 26 del 2007, che ha comportato una integrale rivisitazione della materia; con riferimento a tali anni nessuna istanza di interpello risulta presentata all'Amministrazione doganale.

7.5. Da ultimo, va evidenziato che non è irragionevole, sotto il profilo costituzionale ed unionale, la diversità di disciplina degli effetti prevista dall'art. 10 della I. n. 212 del 2000 e dall'art. 11 della legge medesima. Infatti, l'ipotesi prevista da quest'ultima disposizione, che comporta la notevole conseguenza della nullità dell'atto impositivo, riguarda una situazione in cui l'Amministrazione finanziaria ha dato una risposta specifica ad un formale quesito del contribuente, ingenerando nello stesso il ragionevole convincimento della correttezza della soluzione fornita, laddove negli altri casi si tratta di indicazioni di carattere generale o particolare formulate in via di prassi generale o applicativa, senza che la specifica problematica sia stata formalmente posta dal contribuente alla puntuale valutazione dell'Ufficio.

8. Il ricorso va pertanto rigettato. Le spese, attesa la novità della questione, vanno compensate.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e compensa le spese.

Ai sensi dell'art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115/2002 dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale.