Tributi - IRPEF - Accertamento sintetico - Redditometro - Indici di capacità contributiva - Incrementi patrimoniali e spese di mantenimento - Onere di prova contraria - Inesistenza del reddito accertato, ovvero la provenienza dello stesso da fonti non reddituali

Rilevato che

Risulta dalla sentenza impugnata che il contribuente S.A. ha impugnato due avvisi di accertamento relativi ai periodi di imposta 2006 e 2007, redatti con metodo sintetico, con i quali venivano accertati maggiori redditi rispetto a quelli dichiarati, sulla base delle risposte date ad un questionario, dal quale emergevano indici di capacità contributiva nei periodi di imposta 2004, 2007, 2008, 2009 per complessivi incrementi patrimoniali di € 33.400,00, spalmati su cinque diversi periodi di imposta. Il contribuente ha dedotto la violazione dell’art. 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 in relazione all’imputazione degli incrementi patrimoniali verificatisi nei periodi di imposta 2008 e 2009, non oggetto di accertamento, l’insussistenza dell’incongruità del reddito per due annualità e l’infondatezza nel merito dell’accertamento.

La CTP di Padova ha rigettato i ricorsi riuniti e la CTR del Veneto, con sentenza in data 14 gennaio 2015, ha rigettato l’appello del contribuente. Ha osservato il giudice di appello che gli elementi addotti dall’Ufficio sulla base del redditometro costituiscono presunzione semplice che onera il contribuente della prova dell’inesistenza del reddito accertato, ovvero la provenienza dello stesso da fonti non reddituali, ritenendo che il contribuente non ha assolto alla prova contraria. In particolare, la CTR ha ritenuto insufficiente la produzione delle bollette domestiche, dovendosi avere riguardo a quanto occorre per la conservazione e la manutenzione dei beni, nonché a disponibilità finanziarie di fonte non reddituale. Ha, poi, ritenuto corretto l’avviso di accertamento, ove abbia valorizzato gli incrementi patrimoniali nell’anno della loro manifestazione e nei quattro anni precedenti, atteso che la disponibilità è stata accumulata nel corso degli anni, non richiedendo la norma in oggetto che l’accertamento riguardi tutti i periodi di imposta.

Propone ricorso per cassazione il contribuente affidato a sei motivi, ulteriormente illustrato da memoria; resiste con controricorso l’Ufficio.

Considerato che

1.1. Con il primo motivo del ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5 cod. proc. civ., omesso esame di fatto controverso, oggetto di discussione tra le parti, costituito dall’ammontare delle spese gestionali relative all’abitazione sita in Roana (VI). Osserva il ricorrente che la sentenza di appello si sarebbe concentrata sull’esame delle bollette delle utenze, senza considerare le altre spese gestionali, di cui avrebbe prodotto i giustificativi di spesa.

1.2. Con il secondo motivo del ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione o falsa applicazione di legge degli artt. 38 d.P.R. n. 600/1973, 2697 cod. civ., 115 e 167 cod. proc. civ., nella parte in cui la sentenza impugnata ha ritenuto che gli elementi sintomatici di capacità contributiva risultanti dall’applicazione del redditometro costituiscano presunzione semplice a favore dell’Ufficio. Evidenzia il ricorrente di avere sostenuto spese effettive non esaminate dal giudice di appello e contesta l’affermazione del giudice di appello, nella parte in cui ha ritenuto che il contribuente non avrebbe fornito la prova contraria, deducendo che i fatti allegati dal contribuente sarebbero incontestati, con conseguente dispensa del contribuente dall’onere della prova.

1.3. Con il terzo motivo del ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione o falsa applicazione di legge degli artt. 38 d.P.R. n. 600/1973, 2697 cod.civ., 53 Cost., nella parte in cui il giudice di appello ha ritenuto che il contribuente non avrebbe fornito la prova contraria, osservando come la prova contraria andrebbe ricavata dalla documentazione prodotta dal contribuente, il cui esame è stato omesso dal giudice di appello, con conseguente violazione delle regole di riparto dell’onere della prova.

1.4. Con il quarto motivo del ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione o falsa applicazione di legge degli artt. 38 d.P.R. n. 600/1973, in relazione all’imputazione al periodo di imposta accertato degli incrementi patrimoniali relativi alle annualità successive. Deduce il ricorrente l’illegittimità della «spalmatura» dell’accertamento su più annualità, richiamandosi alla formulazione dell’art. 38 d.P.R. n. 600/1973 successiva a quella relativa al periodo di imposta in oggetto.

1.5. Con il quinto motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 38 d.P.R. n. 600/1973 per assenza di presupposto dello scostamento biennale consecutivo di almeno un quarto del reddito accertato sinteticamente rispetto al reddito dichiarato.

1.6. Con il sesto motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione o falsa applicazione dell’art. 38 d.P.R. n. 600/1973, nella parte in cui il giudice di appello non ha ritenuto applicabile al caso di specie la versione più evoluta del redditometro.

2. Il primo motivo è inammissibile a termini del combinato disposto degli artt. 360, comma 1, n. 5 cod. proc. civ. e 348-ter, comma 5, cod. proc. civ., posto che, trattandosi di «doppia conforme», devono essere indicate le ragioni di fatto poste a base, rispettivamente, della decisione di primo grado e della sentenza di rigetto dell'appello, dimostrando che esse sono tra loro diverse (Cass., Sez. I, 22 dicembre 2016, n. 26774), onere di allegazione non assolto dal ricorrente. Del resto, il ricorrente si è limitato a dichiarare di avere allegato gli atti e i documenti del giudizio di primo e secondo grado, non avendoli analiticamente indicati, al fine di verificare la (non allegata) diversità delle ragioni in fatto sostenute dal contribuente nei due gradi del giudizio di merito.

3. Il secondo e il terzo motivo, sui quali il ricorrente insiste in memoria, possono essere esaminati congiuntamente e vanno infondati, nella parte in cui si deduce che l’Ufficio non avrebbe assolto all’onere della prova. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, la determinazione del reddito delle persone fisiche - ove effettuata con metodo sintetico sulla base degli indici previsti dai decreti ministeriali del 10 settembre e 19 novembre 1992, riguardanti il cd. Redditometro - dispensa l'Amministrazione da qualunque ulteriore prova rispetto all'esistenza dei fattori-indice della capacità contributiva, sicché è legittimo l'accertamento fondato su essi, restando a carico del contribuente, posto nella condizione di difendersi dalla contestazione dell'esistenza di quei fattori, l'onere di dimostrare che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore (Cass., Sez. V, 31 ottobre 2018, n. 27811). L’allegazione di elementi indicativi di capacità contributiva accertati mediante redditometro costituisce, pertanto, circostanza tale da comportare l’inversione dell’onere della prova, che impone al contribuente l'allegazione di prove contrarie a dimostrazione dell'inesistenza del maggior reddito attribuito dall'Ufficio (Cass., Sez. V, 8 ottobre 2020, n. 21700; Cass., Sez. V, 17 marzo 2006, n. 5991), ovvero tali da dimostrare che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore (Cass., Sez. VI, 10 agosto 2016, n. 16912), essendo l’amministrazione finanziaria legittimata a risalire, secondo il meccanismo dell'art. 2727 cod. civ., da un fatto noto (l’esistenza degli elementi di capacità contributiva) a quello ignoto (la sussistenza di un certo reddito: Cass., Sez. VI, 14 febbraio 2014, n. 3445). La sentenza impugnata non si è discostata da tali principi.

4. I motivi sono invece inammissibili in relazione al dedotto mancato assolvimento della prova contraria da parte del contribuente. Il ricorrente, pur denunciando formalmente le norme in tema di accertamento sintetico e di distribuzione dell’onere della prova, mira a una rivisitazione del ragionamento decisorio che ha portato il giudice del merito a ritenere non assolto da parte del contribuente l’onere della prova contraria. Così facendo il ricorrente, pur deducendo apparentemente una violazione di norme di legge, mira, in realtà, alla rivalutazione dei fatti operata dal giudice di merito, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass., Sez. VI, 4 luglio 2017, n. 8758). Nel qual caso, oggetto del giudizio non è l’analisi e l’applicazione delle norme, bensì la sua concreta applicazione operata dal giudice di merito e a questi riservata (Cass., Sez. I, 5 febbraio 2019, n. 3340; Cass., Sez. I, 14 gennaio 2019, n. 640; Cass., Sez. I, 13 ottobre 2017, n. 24155; Cass., Sez. V, Sez. 5, 4 aprile 2013, n. 8315), il cui apprezzamento, al pari di ogni altro giudizio di fatto, può essere esaminato in sede di legittimità soltanto sotto il profilo del vizio di motivazione (Cass., Sez. VI, 3 dicembre 2019, n. 31546; Cass., Sez. U., 5 maggio 2006, n. 10313; Cass., Sez. VI, 12 ottobre 2017, n. 24054). Ugualmente, al fine di assolvere l'onere di adeguatezza della motivazione, il giudice di appello non è tenuto, diversamente da quanto deduce il ricorrente, a esaminare tutte le allegazioni delle parti, essendo necessario e sufficiente che egli esponga concisamente le ragioni della decisione così da doversi ritenere implicitamente rigettate tutte le argomentazioni logicamente incompatibili con esse (Cass., Sez. VI, 2 dicembre 2014, n. 25509; Cass., Sez. III, 20 novembre 2009, n. 24542), senza che sia necessaria l'analitica confutazione delle tesi non accolte o la disamina degli elementi di giudizio non ritenuti significativi (Cass., Sez. V, 2 aprile 2020, n. 7662; Cass., Sez. V, 30 gennaio 2020, n. 2153). Le argomentazioni contenute nella memoria non aggiungono ulteriori temi di discussione.

5. Inammissibile è, poi, la deduzione della violazione del principio di non contestazione, non potendosi tale vizio impugnare sotto il profilo della violazione di legge, bensì deducendo e allegando i fatti che sarebbero stati omessi dal giudice del merito nella valutazione degli atti di causa, ovvero le violazioni della legge processuale.

6. Il quarto motivo è infondato. In disparte dalla inammissibilità del motivo - posto che dalla sentenza impugnata emerge che il contribuente avrebbe contestato solo l’omessa contestazione di maggiori redditi per i periodi di imposta 2008 e 2009 per i quali sono stati rilevati elementi di capacità contributiva - si osserva che l’art. 38, quinto comma, d.P.R. n. 600/1973, nella formulazione pro tempore, dispone che «qualora l'ufficio determini sinteticamente il reddito complessivo netto in relazione alla spesa per incrementi patrimoniali, la stessa si presume sostenuta, salvo contraria, con redditi conseguiti, in quote costanti, nell’anno in cui è stata effettuata e nei quattro precedenti». Secondo la costante giurisprudenza di questa Corte, in tema di accertamento sintetico dei redditi per i quali il termine per la presentazione della dichiarazione fosse già scaduto alla data di entrata in vigore dell'art. 22, comma 1, d.l. n. 78/2010, che ha novellato l'art. 38, quinto comma, d.P.R. n. 600/1973, l'Ufficio può avvalersi della presunzione legale relativa, posta nella previdente formulazione di detta disposizione, secondo la quale la spesa per incrementi patrimoniali si considera sostenuta con redditi conseguiti in quote costanti nell'anno in cui è stata effettuata e nei quattro precedenti (Cass., Sez. VI, 16 maggio 2017, n. 12207). Ne deriva la piena legittimità dell'operato dell'Ufficio, come correttamente osservato dal giudice di appello, il quale ha agito secondo il disposto del previgente art. 38, quinto comma, d.P.R. n. 600 cit., a mente del quale qualora l'Ufficio determini sinteticamente il reddito complessivo in relazione alla spesa per incrementi patrimoniali, la stessa si presume sostenuta, salvo prova contraria, con redditi conseguiti, in quote costanti, nell'anno in cui è stata è stata effettuata e nei quattro anni precedenti, salva la prova contraria che il maggior reddito è costituito, in tutto o in parte, da redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d'imposta (Cass., Sez. V, 6 febbraio 2019, n. 3403).

La sentenza impugnata ha fatto buon governo dei suindicati principi.

7. Il quinto motivo è infondato. Dispone l’art. 38, quarto comma, d.P.R. n. 600/1973, nella formulazione pro tempore «l'ufficio può determinare induttivamente il reddito o il maggior reddito in relazione ad elementi indicativi di capacità contributiva individuati con lo stesso decreto quando il reddito dichiarato non risulta congruo rispetto ai predetti elementi per due o più periodi di imposta», non richiedendo la norma che tali esercizi siano consecutivi tra loro o anteriori al periodo per il quale si effettua l’accertamento (Cass., Sez. VI, 10 marzo 2021, n. 6657; Cass. Sez. VI, 19 novembre 2018, n. 29750; Cass., Sez. VI, 21 maggio 2018, n. 12397; Cass., Sez. VI, 23 agosto 2017, n. 20316; Cass., Sez. VI, 14 dicembre 2016, n. 25645; Cass., Sez. VI, 12 aprile 2016, n. 7147; Cass. Sez. V, 12 gennaio 2011, n. 617; Cass., Sez. V, 9 gennaio 2009, n. 237).

8. Il sesto motivo è inammissibile in quanto questione nuova come rileva il controricorrente. Qualora una questione giuridica - implicante un accertamento di fatto - non risulti trattata in alcun modo nella sentenza impugnata, il ricorrente che la proponga in sede di legittimità, onde non incorrere nell'inammissibilità per novità della censura, ha l'onere non solo di allegare l'avvenuta deduzione della questione dinanzi al giudice di merito, ma anche, per il principio di autosufficienza del ricorso per cassazione, di indicare in quale atto del giudizio precedente lo abbia fatto, per consentire alla Corte di controllare ex actis la veridicità di tale asserzione, prima di esaminare nel merito la censura stessa (Cass., Sez. VI, 13 dicembre 2019, n. 32804; Cass., Sez. II, 24 gennaio 2019, n. 2038). Anche sotto tale profilo, la memoria del contribuente non offre ulteriori spunti di riflessione.

9. Il ricorso va, pertanto, rigettato, con spese regolate dalla soccombenza e liquidate come da dispositivo, oltre al raddoppio del contributo unificato.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso; condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali in favore del controricorrente, che liquida in complessivi € 4.100,00, oltre spese prenotate a debito; dà atto che sussistono i presupposti processuali, a carico di parte ricorrente, ai sensi dell’art. 13 comma 1-quater d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. 24 dicembre 2012, n. 228, per il versamento di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stesso articolo 13, se dovuto.