Tributi - Accertamento - Accertamento analitico e induttivo - Indagini fiscali - Consulente Conto bancario - Conitestato con familiare - Sussiste

Ritenuto in fatto

1. Con avviso n. X. per IVA, IRPEG ed IRAP per l'anno di imposta 2000 era stato accertato nei confronti di P.F., esercente l'attività di servizi contabili e fiscali, un maggior reddito ai sensi dell'art.39 del DPR n.600/1973 a seguito di una verifica fiscale nell'ambito della quale erano state condotte indagini sui conti correnti bancari del contribuente ai sensi dell'art.32 del DPR n.600/1973.

2. Il ricorso proposto dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Frosinone veniva respinto con la sentenza n. 195/02/06.

3. L'appello proposto da P.F. veniva accolto dalla Commissione Tributaria Regionale del Lazio con la sentenza n. 282/40/08, depositata il 20.06.08 e non notificata.

Sosteneva il secondo giudice che il procedimento seguito dall'Ufficio non era né lineare, né convincente perché non si era tenuto conto del fatto che il conto era cointestato con la sorella, alla quale avrebbero potuto essere imputate alcune operazioni, né, in ossequio del principio di capacità contributiva, della incidenza dei costi sui maggiori ricavi accertati, dai quali avrebbero dovuto essere detratti: inoltre deponeva contro la fondatezza dell'accertamento il fatto che il contribuente non aveva continuato a svolgere tale attività, sintomatico di una scarsa redditività.

4. L'Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione, affidato a quattro motivi. Il contribuente resiste con controricorso.

Considerato in diritto

1.1. Con i primi tre motivi, la ricorrente lamenta, sotto vari profili, la medesima violazione e falsa applicazione degli artt.32 e 39 del DPR n.600/1973, degli artt. 51 e 54 del DPR n.633/1972, nonché dell'art.2697 cc (art.360, comma 1 n.3, c.p.c.).

1.2.1. Secondo la Agenzia la CTR ha errato nel ritenere sufficiente a vincere la presunzione legale secondo la quale le operazioni sui conti correnti ineriscono all'imponibile, la circostanza della cointestazione del conto ad un familiare, laddove avrebbe dovuto ritenere a carico del contribuente l'onere probatorio della riferibilità delle operazioni compiute ai suoi familiari (primo motivo).

1.2.2. Ancora la CTR ha errato nel ritenere invalido l'accertamento poiché l'Ufficio non aveva tenuto conto di non meglio precisati costi, laddove avrebbe dovuto invece considerare legittimo l'accertamento in assenza di prova specifica dell'incidenza di costi da parte del contribuente (secondo motivo).

1.2.3. Quindi la CTR ha errato nel ritenere rilevante la circostanza che il contribuente avesse dopo poco tempo cessato la attività professionale, desumendo da ciò una scarsa redditività della stessa, laddove tale indiretta allegazione non poteva essere ritenuta sufficiente a vincere la presunzione legale posta dalle norme suddette (terzo motivo).

1.3.1. I primi due motivi sono fondati e possono essere trattati congiuntamente.

1.3.2. In tema di accertamento dell'imposta sui redditi, l'art. 51, comma secondo, numero 7, del DPR n.633/1972 non prevede alcuna limitazione all'attività di indagine volta al contrasto dell'evasione fiscale e non circoscrive l'analisi ai soli conti correnti bancari e postali o ai libretti di deposito intestati esclusivamente al soggetto sottoposto a verifica, in quanto l'accesso ai conti intestati formalmente a terzi, le verifiche finalizzate a provare per presunzioni la condotta evasiva e la riferibilità allo stesso soggetto delle somme movimentate sui conti cointestati con il coniuge del contribuente o i suoi familiari, ben possono essere giustificati da alcuni elementi sintomatici come il rapporto di stretta contiguità familiare, l'Ingiustificata capacità reddituale dei prossimi congiunti nel periodo di imposta, l'infedeltà della dichiarazione e l'attività di impresa o professionale compatibile con la produzione di utili, incombendo in ogni caso sul contribuente la prova che le somme rinvenute sui conti cointestati con i suoi familiari siano in tutto o in parte ad essi riferibili (cfr. Cass. n. 26173/2011, n.21420/2012).

1.3.3. Inoltre, come anche di recente confermato da questa Corte in merito all'onere della prova gravante sul contribuente "In tema di IVA, ed al fine di superare la presunzione posta a carico del contribuente dall'art. 51, secondo comma, numero 2, del DPR n. 633/1972 (in virtù della quale le movimentazioni di denaro, nella specie bancarie, risultanti dai dati acquisiti dall'Ufficio si presumono conseguenza di operazioni imponibili), non è sufficiente una prova generica circa ipotetiche distinte causali dell'affluire di somme sui conti correnti, ma è necessario che il contribuente fornisca la prova analitica della riferibilità di ogni singola movimentazione alle operazioni già evidenziate nelle dichiarazioni ovvero dell'estraneità delle stesse alla sua attività, con conseguente non rilevanza fiscale." (Cass. sent. n. 21303/2013). Tale principio è confermato anche in tema di imposte dirette "In tema di accertamento delle imposte sui redditi, qualora l'accertamento effettuato dall'ufficio finanziario si fondi su verifiche di conti correnti bancari, l'onere probatorio dell'Amministrazione è soddisfatto, secondo l'art. 32 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, attraverso i dati e gli elementi risultanti dai conti predetti, mentre si determina un'inversione dell'onere della prova a carico del contribuente, il quale deve dimostrare che gli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria non sono riferibili ad operazioni imponibili, fornendo, a tal fine, una prova non generica, ma analitica, con indicazione specifica della riferibilità di ogni versamento bancario, in modo da dimostrare come ciascuna delle operazioni effettuate sia estranea a fatti imponibili." (Cass. sent. n. 18081/2010; cfr anche sent. n. 22179/2008).

1.3.4. Medesimo principio si applica anche per il riconoscimento di eventuali costi deducibili, la cui indicazione e prova è a carico del contribuente (Cass. sent. n. 16896/2014) e non possono essere riconosciuti in via presuntiva a cura dell'Ufficio.

1.3.5. Va quindi rilevato che le doglianze proposte con i primi due motivi sono fondate e vanno accolte, poiché la CTR non ha fatto corretta applicazione di questi principi, erroneamente ascrivendo all'Ufficio oneri probatori non di sua pertinenza.

1.4. Il terzo motivo è inammissibile perché sotto la forma del vizio di legge, ci si duole di una mera argomentazione svolta ad abundantiam dalla CTR che rientra nell'ambito del vaglio probatorio, attiene al merito ed è censurabile dinanzi al Giudice di legittimità solo per vizi logici e non per violazione di legge.

2.1. Con il quarto motivo la ricorrente lamenta la violazione e falsa applicazione degli artt.2 e 35, comma 3, del DLGS n.546/1992 e degli artt.112 e 227 c.p.c. (art.360, comma 1 n.3, c.p.c.), giacché con la decisione impugnata la CTR si è limita ad affermare la illegittimità dell'accertamento , senza adottare alcuna statuizione sul merito della pretesa tributaria.

2.2. Il motivo è fondato giacché il giudizio tributario non si connota come un giudizio di "impugnazione-annullamento", bensì come un giudizio di "impugnazione-merito", in quanto non è finalizzato soltanto ad eliminare l'atto impugnato, ma è diretto alla pronuncia di una decisione di merito sul rapporto tributario, sostitutiva dell’accertamento dell'Amministrazione finanziaria, previa quantificazione della pretesa erariale, peraltro entro i limiti posti da un lato, dalle ragioni di fatto e di diritto esposte nell'atto impositivo impugnato e, dall'altro lato, dagli specifici motivi dedotti nel ricorso introduttivo del contribuente (cfr. Cass. sent. nn. 21759/2011, 22400/2014) e la CTR, al contrario, si è limitata a pronunciare un mero annullamento.

2.3. Va peraltro rammentato che la sentenza della Corte Costituzionale n.288 del 2014, che ha dichiarato l'illegittimità costituzionale dell'art. 32, comma 1, numero 2), secondo periodo, del DPR n.600/1973 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, limitatamente alle parole «o compensi», ha definito in modo differente il perimetro applicativo della norma, a seconda che debba essere applicato ad un imprenditore o ad un lavoratore autonomo e che il giudice del rinvio dovrà tenere conto anche di ciò in relazione alla fattispecie concreta sottoposta al suo esame.

3.1. In conclusione il ricorso va accolto sui motivi primo, secondo e quarto, nei sensi di cui in motivazione, inammissibile il terzo.

La sentenza impugnata va cassata e la causa poiché non può essere decisa nel merito, va rinviata alla CTR del Lazio^in^ftra composizione, la quale procederà al riesame limitatamente ai motivi accolti e quindi, adeguandosi al richiamati principi, deciderà nel merito e liquiderà le spese del presente giudizio.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso principale sui motivi primo, secondo e quarto, inammissibile il terzo motivo;

- cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla CTR del Lazio sez. Latina in altra composizione per il riesame e per la statuizione sulle spese di legittimità.