Tributi - TARSU - Utenze non domestiche - Rifiuti speciali derivanti da attività produttive - Aree escluse da tassazione - Onere di dichiarazione da parte del contribuente

Ritenuto in fatto

La CTR del Piemonte, con sentenza n.88/36/12 del 3.7.2012, depositata in data 1.10.2012, non notificata, accoglieva l'appello proposto dal Comune di Avigliana avverso la sentenza n. 72/18/11 della CTP di Torino che aveva accolto il ricorso della "E.S. s.r.l."- annullando gli avvisi di pagamento per TARSU riguardanti i periodi di imposta per gli anni dal 2005 al 2008 e le relative cartelle esattoriali con i quali era stata sottoposta a tassazione la superficie di mq 240 destinata ad uffici e quella di mq 2000 adibita alla attività produttiva dell'azienda.

La Commissione Tributaria Regionale, in particolare, ha ritenuto che i rifiuti in oggetto non si sottraessero alla privativa comunale, in quanto provenienti da attività artigianale e, come tali, assimilati ai rifiuti urbani in forza di delibere conformi al Regolamento RSU del Comune. Riteneva pure che l'assimilabilità dei rifiuti speciali non fosse preclusa dal sopravvenire del d.lgs. 152/06 posto che, in mancanza dei decreti attuativi, continuava a trovare applicazione, per l'appunto, il regime di assimilazione di cui agli artt.18, 2° comma, lettera d) e 57, 1° comma, d.lgs. 22/97.

La Contribuente ha interposto ricorso per cassazione, notificato in data 29.3.2013 affidato a tre motivi.

Il Comune di Avigliana si è costituito con controricorso notificato in data 10.5.2013.

Ritenuto in diritto

1. Con il primo motivo di impugnazione la ricorrente lamenta la violazione e/o la falsa applicazione, dell'art. 21 comma 2 del d.lgs 22/1997, dell'art. 198 comma 2 lett. e) del d.lgs 152/2006, della L.R. Piemonte 24.10.2002 n. 24 e della delibera GR Piemonte 14.2.2005 n. 47 in relazione all'art. 360 n.3 c.p.c.

2. Con il secondo motivo di impugnazione la parte ricorrente lamenta la violazione dell'art.195 co. 2 lett. e del d.lgs 152/2006 in relazione all'art. 360 n. 3 c.p.c.; omessa e/o insufficiente motivazione in ordine a un punto decisivo della controversia in relazione all'art. 360 comma 1 n. 5 c.p.c.

3. I motivi possono essere trattati congiuntamente in quanto strettamente connessi. Essi sono infondati.

4.Questa Corte di legittimità ha già affermato il principio secondo cui "In tema di tassa sullo smaltimento dei rifiuti solidi urbani, dalla determinazione della superficie tassabile, ai sensi del D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, art. 62, comma 3, sono escluse le porzioni di aree dove, per specifiche caratteristiche strutturali e per destinazione, si formano,di regola, rifiuti speciali, tossici o nocivi, ivi compresi quelli derivanti da lavorazioni industriali (del D.P.R. n. 915 del 1982, art. 2) - allo smaltimento dei quali sono tenuti a provvedere a proprie spese i produttori dei rifiuti stessi in base alle norme vigenti - ma non anche i locali e le aree destinati all'immagazzinamento dei prodotti finiti, i quali rientrano nella previsione di generale tassabilità, a qualunque uso siano adibiti, posta dall'art. 62, comma 1, prima parte.

Non assume rilievo, infatti, il collegamento funzionale con l'area produttiva, destinata alla lavorazione industriale, delle aree destinate all'immagazzinamento dei prodotti finiti, come di tutte le altre aree di uno stabilimento industriale, tra cui quelle adibite a parcheggio, a mensa e ad uffici, non essendo stato previsto tale collegamento funzionale fra aree come causa di esclusione dalla tassazione neanche dalla legislazione precedente l'entrata in vigore del D.Lgs.n. 507 del 1993" (Cass. sez. trib., 18 dicembre 2003, n. 19461).

Orbene le attuali potestà impositive dei comuni sono rimaste ferme anche a seguito dell'emanazione dal codice dell'ambiente (d. Igs 152/2006) che all'articolo 195, comma 2, attribuisce alla competenza dello Stato l'assimilazione, per qualità e quantità, dei rifiuti speciali non pericolosi ai rifiuti urbani, secondo i criteri di cui all'articolo 195, comma 2, lettera e), ferme restando le definizioni di cui all'articolo 184, comma 2, lettere c) e d).

L'esercizio della potestà dei comuni assume a riferimento i criteri contenuti nella delibera interministeriale del 27 Luglio 1984, che risulta ancora attuale grazie a una serie di rinvii contenuti nel codice ambientale, in attesa dei nuovi decreti ministeriali sul punto.

Il codice dell'ambiente è entrato in vigore il 29 aprile 2006 solo parzialmente, causando l'abrogazione di una serie di norme tra cui, alla lettera i), il D. Lgs 22/97 disponendo però che, al fine di assicurare che non vi fosse soluzione di continuità nel passaggio dalla preesistente normativa alla parte IV del decreto, i provvedimenti attuativi del 22/97 continuassero ad applicarsi fino alla data di entrata in vigore dei corrispondenti provvedimenti previsti dalla parte IV.

In particolare, ed in conclusione, l'articolo 195, comma 2, lettera e) d.lgs. 152/2006 ha previsto che "Con decreto del Ministro dell'ambiente e della tutela del territorio e del mare, d'intesa con il Ministro dello sviluppo economico, sono definiti, entro novanta giorni, i criteri per l'assimilabilità ai rifiuti urbani".

Tale decreto non è stato adottato.

4.a Dal suo canto la norma transitoria contenuta nell'articolo 265 del codice dell'ambiente, al comma 1, stabilisce che le vigenti norme regolamentari e tecniche che disciplinano la raccolta, trasporto e smaltimento dei rifiuti restano in vigore sino all'adozione delle corrispondenti specifiche norme di attuazione della parte IV. Così come esplicitato dalla Finanziaria per il 2007 con riferimento alla lettera b) del comma 1 dell'art. 184, in base alla quale, nelle more della completa attuazione delle disposizioni di cui al d.lgs. 152/2006 in materia di assimilazione dei rifiuti speciali ai rifiuti urbani si continuano ad applicare le disposizioni degli articoli 18, comma 2, lett. d) (competenza statale dei criteri di assimilazione) e 57, comma 1, del d.lgs. 22/97, che disponeva la permanenza delle norme regolamentari e tecniche di disciplina dei rifiuti sino all'attuazione del Decreto Ronchi.

Ritiene, dunque la Corte che la normativa di cui all'art. 195, comma 2, lett. e) non sia applicabile in mancanza di provvedimenti attuativi.

4.b Ricorre, nella specie, quanto stabilito da Cass. n. 22223/16, secondo cui: "In tema di tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani, per effetto dell'art. 17, comma 3, della I. n. 128 del 1998, abrogativo dell'art. 39 della I. n. 146 del 1994, venendo meno l'assimilazione "ope legis" ai rifiuti urbani di quelli provenienti dalle attività artigianali, commerciali e di servizi, purché aventi una composizione merceologica analoga a quella urbana, secondo i dettagli tecnici contenuti nella deliberazione CIPE del 27 luglio 1984, risulta pienamente operativo l'art. 21, comma 2, lett. g), del d.lgs. n. 22 del 1997, attributivo ai Comuni della facoltà di assimilare o meno ai rifiuti urbani quelli derivanti dalle attività economiche, sicché, a partire dall'annualità d'imposta 1997, assumono decisivo rilievo le indicazioni proprie dei regolamenti comunali circa l'assimilazione del rifiuti provenienti dalle attività economiche ai rifiuti urbani ordinar)".

 Nel caso di specie è pacifico che il Comune di Avigliana - esercitando la potestà di normazione secondaria di cui all'art. 68; d.lgs. 507/93 cit. - abbia disposto l'assimilazione ai rifiuti urbani dei rifiuti provenienti da attività artigianali, quale quella svolta dalla società ricorrente. L'avvenuta assimilazione regolamentare dei rifiuti esclude la rilevanza, nella fattispecie, della causa di esenzione (per espunzione della relativa superficie tassabile) di cui al terzo comma dell'articolo 62 d.lgs. 507/93; trattandosi appunto, nella specie, non di rifiuti speciali tout court, bensì di rifiuti speciali assimilati.

E' dunque giuridicamente corretta l'affermazione della commissione tributaria regionale secondo cui, in base alla disciplina desumibile dagli articoli 7, 10 e 21 d.lgs. 22/97 (applicabile anche alle annualità di imposta in oggetto) per ottenere la non tassazione non è sufficiente che si tratti di rifiuti speciali, essendo necessario che tali rifiuti non siano assimilati a quelli urbani per delibera comunale; evenienza opposta a quella qui riscontrabile.

5. Non ignora il collegio l' indirizzo giurisprudenziale costantemente adottato dalla Corte Suprema (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 30719 del 30/12/2011; Cass. Sez. 5, Sentenza n. 12752 del 02/09/2002; Cass. Sez. 5, Sentenza n. 9631 del 13/06/2012) in subiecta materia:"In tema di tassa per lo smaltimento di rifiuti urbani, la dichiarazione di assimilazione dei rifiuti speciali non pericolosi a quelli urbani, previsto dal D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22, art. 21, comma 2, presuppone necessariamente la concreta individuazione delle caratteristiche, non solo qualitative, ma anche quantitative dei rifiuti speciali poiché l'impatto igienico ed ambientale di un materiale di scarto non può essere valutato a prescindere dalla sua quantità. Ciò non vuol dire, però, a parere del collegio, che in assenza della individuazione quantitativa spetterebbe al contribuente una esenzione totale.

Nella specie è incontestato che la contribuente non aveva mai presentato, in relazione ai locali oggetto di causa, alcuna denuncia ai fini Tarsu, non ha mai eccepito il mancato svolgimento del servizio da parte del Comune e la conseguente necessità di provvedere autonomamente allo smaltimento dei propri rifiuti, né essa ha dimostrato di produrre rifiuti speciali non assimilati. Relativamente alla superficie ritenuta tassabile incombe all'impresa contribuente l'onere di fornire all'amministrazione comunale i dati relativi all'esistenza ed alla delimitazione delle aree che, per il detto motivo, non concorrono alla quantificazione della complessiva superficie imponibile; infatti, pur operando anche nella materia in esame - quanto al presupposto della occupazione di aree nel territorio comunale - il principio secondo il quale l'onere della prova dei fatti costituenti fonte dell'obbligazione tributaria spetta all'amministrazione, per quanto attiene alla quantificazione della tassa è posto a carico dell'interessato (oltre all'obbligo della denuncia, D.Lgs. n. 507 del 1993, ex art. 70) un onere di informazione, al fine di ottenere l'esclusione di alcune aree dalla superficie tassabile.

Ponendosi tale esclusione quale eccezione alla regola generale secondo cui al pagamento del tributo sono astrattamente tenuti tutti coloro che occupano o detengono immobili nel territorio comunale (Cass. nn. 4766 e 17703 del 2004, 13086 del 2006, 17599 del 2009, 775 del 2011).

L'esonero dalla privativa comunale, previsto appunto in caso di detto comprovato avviamento al recupero dall'art. 21, comma 7, del decreto Ronchi, determina, quindi, il diritto ad una riduzione tariffaria determinata in concreto - a consuntivo - in base a criteri di proporzionalità rispetto alla quantità effettivamente avviata al recupero (in virtù di quanto previsto, in generale, già dal D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 67, comma 2, e poi, più specificamente, dall'art. 49, comma 14, del decreto Ronchi e dal D.P.R. n. 158 del 1999, art. 7, comma 2, il quale, nell'approvare il "metodo normalizzato per la determinazione della tariffa di riferimento per la gestione dei rifiuti urbani", può, nella fase transitoria, essere applicato dai Comuni anche ai fini della TARSU). Ma anche se non dovesse trovare applicazione alla fattispecie l'art. 49, comma 14 D.Igs 22/99 che pur prevede una riduzione di tariffa in proporzione ai rifiuti speciali autonomamente smaltiti, riferendosi alla TIA e non alla Tarsu, il D.P.R. n. 158 del 1999, art. 7 prevede non già l'esenzione dall'imposta, ma soltanto una sua riduzione nel caso in cui i rifiuti speciali assimilati a quelli urbani (come quelli in esame) vengano avviati a recupero direttamente dal produttore, purché il servizio sia istituito e sussista la possibilità dell'utilizzazione (l'art. 7, comma 2. D.P.R. n. 158/1999, prevede testualmente che "per le utenze non domestiche, sulla parte variabile della tariffa è applicato un coefficiente di riduzione, da determinarsi dall'ente locale, proporzionale alle quantità di rifiuti assimilati che il produttore dimostri di aver avviato a recupero mediante attestazione rilasciata dal soggetto che effettua.

Nel caso di inadempienza del Comune tale coefficiente di riduzione, in presenza dei presupposti indicati dalla norma, può essere individuato dal giudice tributario, non potendosi far ricadere sul contribuente inadempienze ascrivibili al Comune.

E la CTR ha rilevato anche che la mancata specificazione dei criteri quantitativi non giustificherebbe la mancata partecipazione del contribuente alle spese di gestione del servizio anche in considerazione del fatto che il servizio era comunque svolto. Nella specie il Comune di Avigliana ha operato una riduzione del 50% del tributo dovuto, ritenuto, in tale misura, congruo dalla CTR.

6. Con il terzo motivo lamenta la ricorrente omessa pronuncia su un punto decisivo della controversia in relazione all'art. 360 comma 1 n.5 c.p.c.. Violazione della delibera del Comitato interministeriale del 27.7.1984 e delle normative comunali in tema di assimilazione dei rifiuti speciali a quelli urbani in relazione all'art. 360 comma 1 n.3 c.p.c.

6.a. il motivo non è fondato.

L'art. 195, comma 2 lett. e), del d.lgs. n. 152/2006 prevede che sono di competenza dello Stato la determinazione dei criteri qualitativi e quali-quantitativi per l'assimilazione, ai fini della raccolta e dello smaltimento, dei rifiuti speciali ai rifiuti urbani e che non possono essere di norma assimilati ai rifiuti urbani i rifiuti che si formano nelle aree produttive, compresi i magazzini di materie prime e di prodotti finiti, salvo i rifiuti prodotti negli uffici, nelle mense, negli spacci, nei bar e nei locali al servizio dei lavoratori o comunque aperti al pubblico. Ora, la definizione dei criteri per l'assimilabilità dei rifiuti speciali a quelli urbani avrebbe dovuto essere attuata mediante l'adozione di apposito regolamento emanato con decreto e, in assenza del previsto regolamento, si continuano ad applicare i criteri per l'assimilazione previsti nella deliberazione 27 luglio 1984 del Comitato Interministeriale (T.A.R. Lazio, sentenza n. 4611 del 13/04/2017 ).

La circostanza che i rifiuti speciali non fossero stati assimilati dal Comune ai rifiuti urbani non comporta che tali categorie di rifiuti fossero, di per sé, esenti dalla TARSU poiché ad esse si applicava la disciplina stabilita per i rifiuti speciali, che è quella dettata dal D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, comma 3, il quale rapporta la tassa alle superfici dei locali occupati o detenuti, stabilendo l'esclusione dalla tassa della sola parte della superficie in cui, per struttura e destinazione, si formano esclusivamente i rifiuti speciali non assimilati (Cass. n. 5377 del 30.11.2011). Come già evidenziato, infatti, il presupposto della tassa di smaltimento dei rifiuti ordinari solidi urbani, secondo l'art. 62 del d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, è, invero, l'occupazione o la detenzione di locali ed aree scoperte a qualsiasi uso adibiti e l'esenzione dalla tassazione di una parte delle aree utilizzate perché ivi si producono rifiuti speciali è subordinata all'adeguata delimitazione di tali spazi nonché alla presentazione di documentazione idonea a dimostrare le condizioni dell'esclusione o dell'esenzione; il relativo onere della prova incombe al contribuente (Cass. n. 11351 del 06/07/2012; Cass. n. 17703 del 02/09/2004).

Una siffatta prova non risulta nella specie essere stata fornita in quanto la CTR ha accertato che le aree non erano state fatte oggetto di denuncia ai fini della Tarsu.

La CTR, inoltre, con accertamento di fatto non censurabile in questa sede ha affermato che la società non ha in alcun modo dimostrato di produrre rifiuti speciali.

7. Il ricorso va, dunque, rigettato.

Le spese processuali, liquidate come da dispositivo, seguono la soccombenza.

Sussistono i presupposti processuali (nella specie, inammissibilità/rigetto del ricorso) per il versamento, da parte del ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato, previsto dall'art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. 30 maggio, introdotto dall'art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228 (legge di stabilità 2013).

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e condanna la contribuente E.S. s.r.l. a rifondere al Comune di Avigliana le spese processuali che liquida in euro 2.900,00 oltre al rimborso delle spese forfettarie ed oltre agli accessori di legge.

Ai sensi dell'art.13 comma 1-quater del d.P.R. n.115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma del comma dello stesso articolo 13.